М. Климова - Налог на прибыль

Толкование термина «имущественное право» в НК РФ отсутствует, так же как и в гражданском праве. Тем не менее из текста главы 25 НК РФ можно сделать вывод, что для целей налогообложения прибыли под имущественными правами подразумеваются доли и паи в других организациях, а также права требования (ст. 268, 279 НК РФ);

– внереализационные доходы, виды которых перечислены в ст. 250 НК РФ.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (НДС, акцизы).

Полученные безвозмездно имущество (работы, услуги) или имущественные права также относятся к доходам организации-получателя.

Доходы организации определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные доходы, и документов налогового учета, которыми согласно ст. 313 НК РФ являются:

– первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

– аналитические регистры налогового учета;

– расчет налоговой базы.

Данные документы могут быть представлены налогоплательщиком на бумажном носителе или в электронном виде. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры (п. 18 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Каждая хозяйственная операция должна быть оформлена соответствующим первичным документом, позволяющим отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете.

Первичные учетные документы преимущественно составляются по унифицированным формам, утверждаемым Госкомстатом (Росстатом). Применение унифицированных форм обязательно в организациях независимо от формы собственности согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», постановлению Правительства РФ от 08.07.1997 № 835 «О первичных учетных документах» и Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 № 20. Так как документирование доходов (а также расходов) осуществляется одинаковым образом для целей бухгалтерского и налогового учета, это правило применяется и для целей налогообложения прибыли.

Все графы и реквизиты унифицированной формы, как и вообще любого первичного документа, должны быть обязательно заполнены. Это правило не терпит исключений, так как незаполнение хотя бы одного показателя делает данную форму недействительной. Если по объективным причинам какие-либо реквизиты унифицированной формы отсутствуют, в пустых графах (строках) должны проставляться прочерки (п. 2.9 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 № 105).

Разработанный организацией самостоятельно первичный документ, обосновывающий доходы, должен отвечать требованиям ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», п. 2 которого требует, чтобы форма документа содержала следующие обязательные реквизиты:

– наименование документа;

– дату составления документа (недатированный документ не имеет юридической силы, кроме того, в этом случае затруднено отнесение факта хозяйственной деятельности к конкретному отчетному периоду для целей финансового и налогового учета);

– наименование организации, от имени которой составлен документ. Особое значение этот реквизит имеет для организаций, в состав которых входят структурные подразделения, в том числе выделенные на отдельный баланс. Обладая высокой самостоятельностью, филиал или представительство все же не являются самостоятельными лицами в гражданском обороте и не могут выступать от своего имени [2]. При выписке такими подразделениями первичных документов, а также при получении входящих документов в качестве лица, совершающего операцию, должна быть указана организация (см. письма Минфина России от 16.06.2004 № 03-03-11/95, от 04.05.2006 № 03-04-09/08);

– содержание хозяйственной операции (неточное описание факта хозяйственной деятельности влечет возникновение хозяйственных и налоговых споров);

– измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

– наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

– личные подписи вышеуказанных лиц (возможна также расшифровка подписей).

Что касается регистров налогового учета, то они должны содержать (ст. 313 и 314 НК РФ):

– наименование регистра;

– период (дату) составления;

– измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

– наименование хозяйственных операций;

– подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистров налогового учета.

Отметим также, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть данная система применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя организации. Налоговые и иные органы не имеют права устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (ст. 313 НК РФ).

НК РФ установлены три вида денежных измерителей доходов: рубли, иностранная валюта, условные единицы. Согласно п. 3 ст. 248 НК РФ полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте или в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.

При этом особо подчеркнем: иностранная валюта и условные единицы позиционируются как различные, самостоятельные измерители. Условная единица не должна быть приравнена налогоплательщиком ни к какой конкретной иностранной валюте, иначе смысл и назначение применения условных единиц будут полностью утеряны.

Контролирующие органы требуют составления документов с «рублевым» измерителем, подчеркивая, что документ, измерителем в котором является иностранная валюта или условные единицы, недействителен, если он составлен в Российской Федерации и не связан с осуществлением внешнеэкономической деятельности. В действительности, ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» требует вести бухгалтерский учет в рублях, но нигде в нормативных документах не содержится требования составлять первичные документы только с использованием рублевого измерителя. Чтобы не нарушать требования, предъявляемые налоговыми органами к оформлению первичных документов, налогоплательщику необходимо, не исключая рублевого измерителя, если он уже введен в форму первичного документа, дополнить вышеуказанную форму новым реквизитом: измерителем хозяйственной операции в иностранной валюте или условных единицах.