Владислав Брызгалин - Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Указанный выше вывод обусловлен также и тем, что документы, которыми оформляются те или иные хозяйственные операции, являются главными доказательствами (письменными), которые в первую очередь исследуются в ходе осуществления налоговыми органами мероприятий налогового контроля. Документы, оформленные надлежащим образом, подтверждающие факт осуществления расхода, на основании которых можно сделать вывод об их предназначении, вряд ли вызовут нарекания со стороны налоговых органов. Обоснованность расхода в разрезе признака документального подтверждения затрат, на наш взгляд, к примеру, может быть установлена в системной связи с другими фактами, имеющими значение (вид деятельности плательщика налога, заключение (планирование заключения) им какой-либо сделки и пр.).

Так, например, налоговым органом налогоплательщику было отказано в учете затрат, понесенных в связи с посещением его руководством выставки, проводимой на территории Голландии. Суд поддержал позицию налогоплательщика по тем основаниям, что «согласно финансовым условиям стоимость посещения выставки включает в себя: визовую поддержку, страховку на все время пребывания, авиаперелет Москва – Амстердам – Москва, трансферт, проживание в отеле, завтраки в отеле, обзорную экскурсию по Амстердаму, проездной билет на время работы выставки, входной билет на выставку, каталог выставки. Указанными документами, а также отчетом руководителя о выполнении служебного задания, авансовым отчетом, авиабилетом, командировочным удостоверением, актом сдачи-приемки работ по договору поручения, рекламными буклетами подтверждаются производственный характер и экономическая оправданность командировки руководителя на международную выставку» (постановление ФАС Поволжского округа от 4 сентября 2007 г. № А65-19675/2006-СА1-19).

Согласно абзацу 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные:

1) документами, оформленными в соответствии с российским законодательством, либо

2) документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или)

3) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Рассмотрим их подробнее.

1.4.2.

Документы, оформленные в соответствии с российским законодательством. Первичные учетные документы

Подтверждение факта осуществления тех или иных расходов документами, оформленными в соответствии с российским законодательством, по нашему мнению, имеет приоритетный характер, поскольку, как следует из смысла указанной нормы, данные документы подлежат признанию в качестве непосредственных (прямых) доказательств осуществления плательщиком налоговых расходов.

Подтверждение расходов документами, относящимися к данной группе, как условие для признания каких-либо затрат в целях налогообложения прибыли, сформулировано в пункте 1 статьи 252 НК РФ достаточно четко. По нашему мнению, очевидно, что подтверждение налоговых расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, предполагает одновременное наличие двух самостоятельных составляющих.

1. Непосредственное наличие документов, предусмотренных законодательством.Оформление хозяйственной операции документом, не предусмотренным для данного вида операции, может являться основанием для отказа налогоплательщику в праве на учет расходов, подтверждаемых таким документом. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 4 июня 2010 г. № А05-14502/2009 пришел к выводу, что «…суды, установив, что Обществом не представлены транспортные накладные, подтверждающие факт оказания транспортных услуг, пришли к правильному выводу о том, что имеющиеся в материалах дела акты не могут подтверждать данный факт в отсутствие транспортных накладных, поскольку из представленных документов нельзя определить, каким транспортом доставлялись грузы, кем перевозились грузы, кому передавались грузы для перевозки и кто передал их Обществу по факту доставки».

2. Оформление документов в соответствии с требованиями законодательства РФ (соблюдение формы, реквизитов и пр.).

Документы, подтверждающие расходы, произведенные налогоплательщиком в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, не соответствующие требованиям статьи 9 Закона № 129-ФЗ, не могут служить основанием для признания расходов налогоплательщика, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Такой подход отражен в постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 4 августа 2006 г. № Ф03-А73/06-2/2540, ФАС Северо-Западного округа от 2 февраля 2006 г. № 13-1712/2005-28, ФАС Волго-Вятского округа от 26 марта 2010 г. № А28-10410/2009 и др.

Таким образом, соблюдение указанных требований к документальному оформлению расходных операций в совокупности предоставляет налогоплательщику возможность учесть затраты в качестве налоговых расходов.

НК РФ не определяет перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иные расходных операций, не устанавливает какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению). Поэтому, по нашему мнению, при документальном оформлении тех или иных операций (расходов) плательщику необходимо руководствоваться общими правилами оформления операций применительно к конкретной ситуации с учетом следующего.

В соответствии со статьями 54, 274, 314–315 НК РФ исчисление налоговой базы по налогу на прибыль осуществляется на основании данных регистров бухгалтерского и налогового учета, которые, в свою очередь, формируются на основании первичных учетных документов. Следовательно, документально подтвержденными расходами в целях налогообложения прибыли будут являться прежде всего затраты, оформленные оправдательными документами в соответствии с правилами бухгалтерского и налогового учета.

На это же было указано Президиумом ВАС РФ в постановлении от 10 июля 2007 г. № 2236/07. В постановлении ФАС Московского округа от 23 декабря 2004 г. № КА-А40/12097-04 суд указал, что «под документами, подтверждающими осуществление затрат, понимаются первичные учетные документы».

Основными нормативными документами, регулирующими вопросы бухгалтерского учета, являются Закон № 129-ФЗ и Положение по ведению бухгалтерского учета.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ к оправдательным документам, которыми могут быть подтверждены налоговые расходы, относятся первичные учетные документы, составленные по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Данные альбомы унифицированных форм разрабатываются и утверждаются Госкомстатом РФ на основании постановления Правительства РФ от 8 июля 1997 г. № 835 «О первичных учетных документах».