Самвел Караханян - Налоговые проверки: проблемы, анализ, решение.

Неявка без уважительных причин в налоговый орган лица, вызываемого в качестве свидетеля, влечет применение мер налоговой ответственности, предусмотренной ст. 128 Налогового кодекса Российской Федерации.

В Письме Управления МНС России по г. Москве от 2 апреля 2003 г. N 11-15/17644 "Обзор результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за 2002 год" приведена следующая ситуация: решением инспекции заявитель (физическое лицо) привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 128 НК РФ, за неявку без уважительных причин лица, вызываемого в качестве свидетеля. По данным инспекции заявитель является учредителем юридического лица. Указанное юридическое лицо длительное время не представляло налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Согласно пп. 13 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля. При этом в соответствии с п. 3 ст. 90 НК РФ физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.

Инспекцией в адрес заявителя направлено письмо с предложением явиться 2 апреля 2002 г. в инспекцию в качестве свидетеля для дачи показаний по деятельности вышеуказанного юридического лица. Данное письмо направлено по адресу места прописки заявителя и вручено адресату 21 марта 2002 г., о чем свидетельствует соответствующая отметка на уведомлении о вручении почтового отправления, копия которого представлена инспекцией в Управление. В установленный срок заявитель в инспекцию не явился. О наличии уважительных причин неявки заявителем ни в инспекцию, ни в Управление не было сообщено. В связи с этим оснований для отмены решения налогового органа не имелось. Следовательно, в действиях заявителя содержатся признаки состава налогового правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 128 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ показания свидетеля заносятся в протокол. К протоколу могут прилагаться фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия (п. 5 ст. 99 НК РФ), которые являются способом закрепления доказательств. Форма протокола допроса свидетеля утверждена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ (п. 4 ст. 31, п. 1 ст. 90 НК РФ, Приложение 3 к вышеуказанному Приказу). Из нее следует, что свидетелю должно быть объявлено о применении технических средств, в том числе об аудиозаписи, о чем должна быть сделана запись в протоколе.

Показания свидетеля являются доказательством совершенного правонарушения и в качестве доказательства оцениваются судом в случае, если между налогоплательщиком и инспекцией возник спор о результатах проведенной проверки. Нередко на практике возникает вопрос, могут ли использоваться в качестве самостоятельного доказательства сведения, полученные иными органами (например, правоохранительными) в рамках проведения следственных или оперативно-розыскных действий. Представляется, что ответить на этот вопрос можно только отрицательно. Объяснения третьих лиц следует считать допустимыми доказательствами по делам о налоговых правонарушениях только в тех случаях, когда они получены в результате мероприятий налогового контроля налоговыми органами с соблюдением процедуры, предусмотренной НК РФ (ст. 90 НК РФ), но не в результате оперативно-розыскной деятельности.

При этом оперативно-розыскные мероприятия не являются мероприятиями налогового контроля (п. 1 ст. 82 НК РФ), и использование их результатов при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях законом не предусмотрено (ст. 11 Закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности"). Результаты оперативно-розыскной деятельности выступают не доказательствами, а лишь сведениями об источниках фактов, а доказательствами становятся только после того, как будут надлежащим образом оформлены (п. 4 мотивировочной части Определения Конституционного Суда РФ от 4 февраля 1999 г. N 18-О). Надлежащим же оформлением в данном случае, как уже говорилось, может быть только протокол, составленный налоговыми органами. Поэтому, если в ходе оперативно-розыскных мероприятий получены какие-то сведения, которые могут стать доказательствами по делам о рассмотрении налоговых правонарушений, о них должно сообщаться налоговым органам для принятия ими соответствующих мер (п. 3 ст. 82 НК РФ).

Вместе с тем судебная практика по этому поводу неоднозначна. Иногда суды принимают такие сведения в качестве доказательств по делу.

Так, в своем Постановлении от 10 января 2007 г. по делу N А43-8335/2005-34-333 ФАС Волго-Вятского округа указал следующее: "В спорной ситуации общество не согласно с принятием судом в качестве доказательств по делу (по поставщикам обществ с ограниченной ответственностью "А", "Б" и "С") объяснений, которые получены от граждан сотрудниками внутренних дел, не участвовавшими в выездной налоговой проверке.

Согласно п. 4 ст. 30, п. 3 ст. 82 Кодекса, ст. 4 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" и п. п. 14, 15 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации N 76, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N АС-3-06/37 от 22.01.2004, при осуществлении своих функций налоговые органы взаимодействуют с органами исполнительной власти, в том числе и с органами Министерства внутренних дел, посредством реализации полномочий, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными нормативными актами Российской Федерации.

В силу п. 4 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и ст. 6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" сотрудники органов внутренних дел могут получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с них, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, участки местности, транспортные средства. Следовательно, суд правомерно принял в качестве доказательств по делу объяснения, полученные сотрудниками Главного управления внутренних дел Самарской области".

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 13 февраля 2006 г. N Ф04-185/2006(19515-А67-25) в основу принятого судебного акта положил свидетельские показания, указав следующее: "…из объяснений гражданина В.М. Лукьянова, полученных УНП УВД Томской области, а также его свидетельских показаний в ходе судебного разбирательства следует, что он зарегистрировал ООО "СпецСнаб" на свое имя по просьбе незнакомого лица за денежное вознаграждение, однако финансово-хозяйственной деятельностью от имени указанной организации не занимался, спорные счета-фактуры от имени руководителя и главного бухгалтера ООО "СпецСнаб" не подписывал".