Виталий Семенихин - Аренда

Если в течение договора аренды арендатор производит неотделимые улучшения арендуемого имущества, то по общему правилу, закрепленному в статье 662 ГК РФ, он имеет право на возмещение стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества независимо от наличия разрешения арендодателя на такие улучшения. Так как эта норма является диспозитивной, то стороны в договоре могут предусмотреть и иное.

Если в суде арендодатель докажет, что расходы, произведенные арендатором на неотделимые улучшения, произведенные без его ведома, повышают стоимость арендованного имущества несоразмерно или что при осуществлении таких улучшений были нарушены принципы добросовестности и разумности, то по решению суда он может быть освобожден от обязанности возместить арендатору стоимость таких улучшений.

При прекращении договора аренды предприятия арендованный имущественный комплекс возвращается арендодателю с соблюдением правил, предусмотренных статьями 656, 657 и 659 ГК РФ.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) рассматривает аренду как услугу. А реализация услуг на российской территории в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ представляет собой объект налогообложения по НДС. Следовательно, собственник предприятия, сдавший его в аренду, должен исчислить с такой операции сумму налога и заплатить ее в бюджет. При определении налоговой базы арендодатель руководствуется нормами пункта 1 статьи 154 НК РФ, в соответствии с которым налог исчисляется исходя из цены аренды предприятия, установленной договором. Причем, пока не доказано обратное, считается, что цена, установленная договором, соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с нормами статьи 168 НК РФ арендодатель должен выставить счет-фактуру и предъявить арендатору сумму налога к оплате. Сделать это необходимо в течение пяти календарных дней с момента оказания услуг по аренде предприятия. Напоминаем, что датой оказания услуг признается дата подписания сторонами акта приема-передачи на их оказание.

Обращаем Ваше внимание на то, что выставление счета-фактуры ранее указанного срока может привести к проблемам с вычетами у арендатора, так как контролирующие органы указывают на то, что выставление счетов-фактур до момента оказания услуги противоречит нормам НК РФ. В частности, такая точка зрения содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 2 июля 2008 года № 03-07-09/20.

В то же время пункт 3 статьи 168 НК РФ не содержит запрета на выставление счета-фактуры в более ранние сроки. В некоторых случаях арбитры приходят к аналогичным выводам (Постановление ФАС Московского округа от 8 декабря 2008 года №КА-А40/11395-08-П по делу №А40-22376/07-117-148, ФАС Московского округа от 21 июля 2008 года №КА-А40/6416-08).

Счет-фактура выставляется арендодателем в порядке, определенном пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ. В случае если арендатор оплачивает услуги аренды авансовым платежом, то арендодатель в течение пяти дней с момента получения авансового платежа выставляет «авансовый» счет-фактуру. Налоговая база в такой ситуации определяется исходя из суммы полученного аванса с учетом налога, такое правило также закреплено в пункте 1 статьи 154 НК РФ. Сумма налога исчисляется исходя из налоговой базы и расчетной ставки налога 18/118 %.

Обращаем Ваше внимание на то, что «авансовый» счет-фактура выставляется арендодателем и в случае безденежной формы аванса, на это указывает Минфин Российской Федерации в своем Письме от 6 марта 2009 года № 03-07-15/39.

Выставленные счета-фактуры арендодатель регистрирует в своей книге продаж, в силу требования пункта 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года № 914 (далее – Правила) и подшивает их в журнал учета выставленных счетов-фактур.

Затем показатели арендных счетов-фактур вносятся арендодателем в налоговую декларацию по НДС, обязанность по представлению которой возникает у каждого налогоплательщика НДС в силу пункта 5 статьи 174 НК РФ.

Если аренда предприятия связана с деятельностью арендатора, облагаемой налогом, то счета-фактуры на аренду регистрируются им в своей книге покупок, а сумма налога, уплаченная арендодателю в составе арендной платы, принимается к вычету. Конечно, при условии того, что все остальные условия главы 21 НК РФ в части применения налоговых вычетов у арендатора соблюдаются.

Если аренда предприятия связана с деятельностью арендатора, не облагаемой НДС, то сумма «входного» налога, предъявляемого к оплате арендодателем, учитывается последним в стоимости услуг аренды. Такое правило вытекает из пункта 2 статьи 170 НК РФ. Аналогичный порядок учета сумм «входного» налога распространяется и на арендатора, не обладающего статусом налогоплательщика НДС.

Как видим, в отношении самих услуг аренды предприятия применяется общий порядок обложения НДС.

Однако, как следует из гражданско-правовых основ аренды бизнеса, рассмотренных выше, при аренде предприятия арендодатель передает арендатору в составе имущественного комплекса различные виды активов. Конечно, передача имущества в рамках договора аренды не образует у арендодателя объекта налогообложения, так как право собственности на большинство активов сохраняется за арендодателем. Однако могут возникнуть спорные моменты при передаче различного вида внеоборотных активов, если налог по ним арендодателем уже был принят к вычету. В силу того, что их передача не рассматривается в качестве объекта налогообложения по НДС, то фискальные органы могут потребовать восстановления сумм налога и уплаты его в бюджет. Причем не факт, что сумму восстановленного налога арендатор сможет принять к вычету у себя.

Приблизительно также обстоит дело и с передачей дебиторской и кредиторской задолженности в рамках арендуемого предприятия. Учитывая то, что данные вопросы в рамках договора аренды предприятия содержат массу неурегулированных моментов, то при заключении договора аренды предприятия, арендодателю следует ограничиться только передачей во временное владение и пользование земли, зданий, сооружений и другими, входящими в состав имущественного комплекса основными средствами, которые подлежат возврату. Для передачи всех остальных видов активов лучше воспользоваться другими видами гражданско-правовых сделок – договорами купли – продажи, цессии, переводом долга и так далее.

Как уже было отмечено, гражданское законодательство не запрещает субъектам предпринимательской деятельности продавать бизнес в целом. При этом отношения сторон строятся на основании норм параграфа 8 «Продажа предприятия» главы 30 «Купля-продажа» ГК РФ.