Ю. Лермонтов - Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.01.2007 № А56-49003/2005, признавая правомерным применение налогоплательщиком вычета по НДС, уплаченному при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации, арбитражный суд отклонил доводы налогового органа о том, что согласно информации Службы внутренних доходов США иностранный продавец имел статус «недействующая организация». Как указал суд, сведения о продавце импортированного товара, полученные от Службы внутренних доходов США, не могли рассматриваться в качестве доказательства недобросовестности налогоплательщика. Глава 21 НК РФ не связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов с соблюдением иностранным лицом требований законодательства другого государства. Кроме того, подобные сведения не были официальным подтверждением фиктивности иностранного лица, на что обращается внимание налоговых органов в письме МНС России от 19.11.2003 № 26-2-05/8120@-АР402.

Аналогичный вывод содержится также в постановлении ФАС Уральского округа от 18.01.2007 № Ф09-11227/06-С2, где налоговый орган мотивировал отказ налогоплательщику в возмещении НДС тем, что иностранный покупатель не был зарегистрирован в Службе внутренних доходов Великобритании, а компания с подобным наименованием была исключена из реестра в 1997 году. Как указал суд, действующим налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрен отказ от возмещения НДС в зависимости от отсутствия регистрации иностранного покупателя. Поскольку каких-либо доказательств, подтверждавших недобросовестность действий налогоплательщика, направленных на неправомерное возмещение НДС, налоговый орган не представил, то в возмещении налогоплательщику сумм НДС было отказано неправомерно.

Налогоплательщики рано или поздно сталкиваются с недостачей или порчей товарно-материальных ценностей, износом или ликвидацией основных средств. Как правильно в данных случаях восстанавливать НДС? Как оптимизировать НДС по внутренним оборотам в случае реализации товаров на экспорт, а также в других случаях, которые не предусмотрены НК РФ, однако при наступлении которых налоговые органы требуют восстановления НДС?

По общему правилу, закрепленному в п. 3 ст. 170 НК РФ, суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:

– передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

– дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной выше, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

В данном случае восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм НДС производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

– приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения);

– приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

– приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

– приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено главой 21 настоящего Кодекса.

Как следует из вышеприведенного, перечень случаев, при наличии которых налогоплательщик должен восстанавливать НДС, установлен ст. 170 НК РФ и не предусматривает указания на иные, не поименованные в данной статье Кодекса, ситуации.

Однако на практике налоговые органы требуют от налогоплательщика восстанавливать НДС и в случаях, явно не закрепленных в ст. 170 НК РФ.

Недостача или порча товарно-материальных ценностей. Контролирующие органы часто указывают налогоплательщикам на необходимость восстановления сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету по товарно-материальным ценностям, выбывшим в результате недостачи или порчи.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 14.08.2007 № 03-07-15/120, если виновные лица не установлены, то при выбытии имущества в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и по другим аналогичным причинам НДС уплачивать не надо. В этом случае суммы НДС, ранее принятые к вычету, восстанавливаются в том налоговом периоде, в котором недостающее имущество списывается с учета.