Дмитрий Кандауров - Комментарий к Федеральному закону «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (постатейный)

В подтверждение мысли о том, что действие комментируемого Закона направлено в первую очередь на контроль за сбором налогов и сборов в доход государства (посредством контроля за полнотой оприходования и отражения в бухгалтерском и налоговом учете наличной выручки хозяйствующими субъектами) является норма законодательства, в которой указано, что субъекты предпринимательства, перешедшие на единый налог на вмененный доход (ЕНВД), освобождены от обязанности применять ККТ (см. ст. 2 Закона и комментарий к ней). Освобождение от использования ККТ для хозяйствующих субъектов, уплачивающих ЕНВД, обусловлено тем, что жесткой необходимости за контролем доходов (со стороны государства) данных субъектов нет, так как величина налоговых платежей не зависит (при данной системе налогообложения) от величины получаемых доходов.

Отметим, что налоговое законодательство также (прямо или косвенно) предусматривает ответственность за нарушение ведения кассовых операций. Однако, по сути, ответственность предусматривается в более значимой и существенной мере не именно за нарушение ведения кассовых операций, а за занижение (в связи с этими нарушениями) базы налогообложения и, как следствие, занижение налогообложения.

Подробнее вопрос налоговой и иной ответственности за нарушение комментируемого Закона рассмотрен в настоящем комментарии к ст. 7 Закона.

Как можно понять из анализа налогового законодательства, ответственность за нарушение порядка ведения кассовых операций (в том числе неприменение ККТ) не столь высока, за исключением случаев, когда нарушение данного порядка приводит к занижению налоговой базы и налогообложения.

Таким образом, налоговое законодательство «подводит» порядок применения и использования ККТ в качестве контрольного механизма со стороны государства за полнотой и своевременностью уплаты налогоплательщиками (плательщиками сборов) обязательных платежей в доход государства.

Упорядочение документирования при осуществлении хозяйственных операций является второстепенной целью, так как потребность в упорядочении документирования может быть актуальна как относительно действий хозяйствующих субъектов, находящихся на общей системе налогообложения, так и относительно действий субъектов, уплачивающих единый налог на вмененный доход (ЕНВД), однако Закон предполагает послабления (возможность не применять ККТ) для субъектов, оплачивающих ЕНВД (ст. 2 Закона), что, в свою очередь, говорит о меньшей значимости такой цели, как упорядочение документирования при осуществлении хозяйственных операций.

Следует заметить, что Закон РФ «О ККМ» вообще не содержал понятийного аппарата, в то время как в комментируемой статье дается восемь понятий, касающихся Закона. Причем два из этих понятий («банкомат» и «платежный терминал») были введены Федеральным законом от 3 июня 2009 г. № 121-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в связи с принятием Федерального закона «О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами» (ред. от 28 ноября 2009 г.) (далее изм. Федеральный закон «О платежных агентах»).

Как показала практика, в том числе и судебная, основные понятия необходимо четко определить в Законе, дабы не было двоякого толкования самих норм Закона.

Итак, первое понятие, которое дается в Законе, – «контрольно-кассовая техника, используемая при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт (далее – контрольно-кассовая техника, ККТ)». Но, к сожалению, указанное понятие законодателем полностью так и не раскрывается, а дается только в форме перечислений менее объемных понятий, которые также следует конкретизировать. Итак, к контрольно-кассовой технике согласно комментируемой норме относятся:

контрольно-кассовые машины (далее ККМ), оснащенные фискальной памятью;

электронно-вычислительные машины (далее ЭВМ), в том числе персональные, программно-технические комплексы (далее ПТК).

Как уже сказано, законодатель не раскрывает понятий «контрольно-кассовая машина», «электронно-вычислительные машины», «программно-технические комплексы». Как следует из п. 1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (утв. письмом Минфина России № 104 от 30 августа 1993 г.), ККМ является счетно-суммирующим, вычислительным и чекопечатающим устройством. Причем, как видно, чтобы отнести то или иное устройство к ККМ, оно должно одновременно обладать всеми этими признаками. Так, например, простой калькулятор, логарифмическая линейка и бухгалтерские счеты являются счетно-суммирующими устройствами, но не относятся к чекопечатающим устройствам. С другой стороны, существуют калькуляторы, оснащенные печатающим устройством, но не печатают чеков. Кстати, отсутствие понятий «чекопечатающий» и «чек» может служить основанием назвать распечатки печатающих калькуляторов чеками и, следовательно, отнести печатающие калькуляторы к ККМ.

Следует заметить, что не любую ККМ можно отнести к ККТ. Согласно комментируемой норме к ККТ относятся только такие ККМ, которые оснащены фискальной памятью. Отсюда ясно, если какой-то калькулятор и можно отнести к ККМ, то его нельзя отнести к ККТ при условии, конечно, если он не обладает признаком ЭВМ.

В соответствии с приложением 3 к письму Роскомторга от 25 июля 1995 г. № 11/8-109-2 «Классификатором контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации» (утв. решением Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам (далее – ГМЭК) от 21 сентября 1994 г.) различаются следующие виды ККМ:

автономная ККМ – ККМ, расширение функциональных возможностей которой может достигаться только за счет подключения дополнительных устройств ввода-вывода, управляемых ККМ по размещенным в ней программам. К автономным относятся и портативные ККМ, имеющие возможность работы без постоянного подключения к электросети;

пассивная системная ККМ – ККМ, имеющая возможность работать в компьютерно-кассовой системе, но не имеющая возможности управлять работой этой системы. Пассивная системная ККМ может использоваться как автономная ККМ;

активная системная ККМ – ККМ, имеющая возможность работать в компьютерно-кассовой системе, управляя при этом работой системы. К активной системной ККМ относится также POS-терминал – ККМ с фискальной памятью, обладающая возможностями персонального компьютера по вводу-выводу, хранению, обработке и отображению информации. Активная системная ККМ может использоваться как пассивная системная или автономная ККМ.