Владимир Гидирим - Основы международного корпоративного налогообложения

Е. С. Меркулов [36] Меркулов Е. С. Понятие и предмет международного налогового права: спорные вопросы // Право и политика. 2004. № 4. С. 91—102. утверждает, что нормы внутреннего законодательства, предназначенные для регулирования отношений государства с субъектами (физическими и юридическими лицами) и подпадающие под его налоговую юрисдикцию, не относятся к международному праву даже в том случае, если регулируемые ими отношения включают иностранный элемент. Он рассматривает значение термина «международные отношения» в смысле «межгосударственные», или «межправительственные». С точки зрения Меркулова, основные вопросы, решаемые в рамках правового регулирования, – это устранение международного двойного налогообложения и борьба с уклонением от уплаты налогов.

По мнению А. А. Шахмаметьева, и теоретически, и практически для комплексного охвата явления при рассмотрении налогово-правового регулирования конкретной страны целесообразно не противопоставлять и не изолировать национальное право, регулирующее отношения с иностранным элементом, равно как и международное публичное право, устанавливающее порядок взаимодействия государств по вопросам налогообложения в налоговой сфере. С опорой на это мнение понятие «международное налоговое право» должно охватывать как нормы международного права, содержащиеся в налоговых соглашениях, так и нормы национального законодательства, с помощью которых регулируется международное налогообложение . Эта концепция распространена и в зарубежной, и в отечественной правовой науке. Расширенной трактовки термина «международное налоговое право» придерживается Арнольд Кнехтле [37] Arnold Knechtle. Basic Problems in International Fiscal Law. London: HFL Publishers Ltd., 1979. P. 37. , считающий, что его можно определить как «сумму правил национального и международного права, с помощью которых регулируется начисление и взимание налогов».

Один из авторитетнейших российских исследователей в данной области В. А. Кашин [38] Кашин В. А. Налоговые соглашения России. Международное налоговое планирование для предприятий. М.: Финансы; ЮНИТИ, 1998. указывает, что международное налоговое право наряду с нормами международных договоров включает в себя и национальное налоговое право. В одних государствах эту часть налогового права называют «налоговое право для международных сделок», в других этот же термин употребляется с указанием страны, например «международное налоговое право США» ( US international tax law ). В. А. Кашин считает [39] Там же. С. 383. , что в налоговом праве всякой страны можно выделить две части: первая регулирует отношения, подпадающие под налоговую юрисдикцию страны, вторая – отношения с иностранным элементом. Последнюю часть иногда называют «международное налоговое право» ( international tax law ), что не совсем корректно с терминологической точки зрения. Налоговое регулирование отношений с иностранным элементом – это часть налогового права страны. Вместе с тем эта область регулирования отличается от собственно международного налогового права (состоящего из норм, устанавливаемых налоговыми соглашениями) примерно так же, как международное публичное право (право международных отношений) отличается от международного частного права (национальных норм государства, регулирующих частные отношения граждан и юридических лиц, в которых одна из сторон имеет иностранное происхождение). Данные группы налоговых отношений различаются и по методу правового регулирования. Этой же точки зрения придерживается А. И. Погорлецкий [40] Погорлецкий А. И. Международное налогообложение: учебник. СПб.: Изд-во Михайлова В. А., 2006. , сторонник расширенной трактовки международного налогового права. Он предполагает включение в его предмет как национального налогового законодательства в части регулирования внешнеэкономической деятельности, так и международных налоговых соглашений и иных международно-правовых актов, опосредующих межгосударственное правовое взаимодействие в налоговой сфере.

И. А. Ларютина [41] Ларютина И. А. Избежание двойного налогообложения и уклонение от уплаты налогов в международном праве: дис… канд. юр. наук. М., 2002. также рассматривает международное налоговое право в широком смысле – как содержащее международно-правовые нормы, бланкетные международные правовые нормы и нормы внутреннего законодательства, необходимые для международного налогообложения, т. е. регулирующие особенности налогообложения доходов нерезидентов. Реализация норм по вопросам международного налогообложения (международных и внутренних), к которым отсылают международные нормы, затрагивает интересы нескольких государств, поэтому их необходимо рассматривать в комплексе, как составляющие международного налогового права.

Далее, согласно мнению О. Фоминой [42] Фомина О. Международное налоговое право: понятие, основные принципы // Хозяйство и право. 1995. № 5. С. 125–135. , термин «международные налоговые отношения» включает отношения, выходящие за пределы одного государства и так или иначе связанные с правовыми системами разных стран. Таким образом, международное налоговое право определяется как особая ветвь налогового права, занимающаяся международными аспектами налогообложения. С. П. Полякова и В. В. Котляренко [43] Полякова С. П., Котляренко В. В. Понятие международного налогового права // Налоговое право: учебное пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: ФБК-ПРЕСС, 2000. определяют международное налоговое право в качестве комплексной отрасли права, представляющей собой совокупность норм внутригосударственного и международного права, направленных на регулирование международных налоговых отношений.

В правовой литературе международное налоговое право нередко делится на публичное и частное. М. В. Денисаев [44] Денисаев М. В. Налоговые отношения с участием иностранных организаций в Российской Федерации: учебное пособие. М.: Юриспруденция, 2005. писал, что межгосударственные налоговые отношения возникают в основном по поводу экономического сотрудничества между государствами и распределения между ними налоговых платежей. Они реализуются при установлении и введении налогов, в то время как отношения с участием государства и налогоплательщика возникают только при взимании налогов. Следовательно, международное публичное налоговое право ближе по содержанию к международному финансовому праву, в то время как международное частное налоговое право ближе к внутригосударственному налоговому праву. Межгосударственным отношениям присущ диспозитивный метод при заключении международного договора, когда стороны приходят к взаимному согласию по предмету договора. Однако на этапе исполнения вступившего в законную силу договора возникают отношения иного рода: государство в лице уполномоченных органов должно исполнять закрепленные в договоре обязанности, т. е. имеется императивное правовое регулирование налоговых отношений. Что касается международного частного налогового права, то, по мнению исследователей, ему в большей степени свойственно диспозитивное начало. Это связано с тем, что налоговые соглашения и внутреннее налоговое законодательство, регламентирующее международные налоговые отношения, предоставляет субъектам частного права более льготный налоговый режим. Субъекты права могут (но не обязаны) воспользоваться им. В налоговых соглашениях не предусмотрены меры ответственности за их несоблюдение.