П. Никаноров - Посредническая деятельность: учет и налогообложение

При этом данная норма не распространяется на случаи, когда посредник производит удержание сумм своего вознаграждения из средств, перечисленных покупателями товаров (работ, услуг) и подлежащих дальнейшему перечислению в пользу заказчика.

Как указано в письме Минфина России от 26. 03. 2007 № 03-07-11/75, при проведении расчетов между принципалами и агентами в порядке, согласно которому оплата услуг агентов, оказываемых принципалам, осуществляется в форме удержания агентами своего вознаграждения с учетом НДС из денежных средств, подлежащих перечислению принципалам, расчеты за услуги агентов осуществляются денежными средствами. Поэтому при проведении расчетов между принципалами и агентами в данном порядке вышеприведенная норма п. 4 ст. 168 НК РФ не применяется.

Если за товары (работы, услуги), приобретаемые принципалом в рамках агентского договора, расчеты с поставщиками этих товаров (работ, услуг) произведены агентом по поручению и за счет имевшихся у него денежных средств принципала, то норма п. 4 ст. 168 НК РФ также не применяется (см. письмо Минфина России от 20. 02. 2007 № 03-07-11/15).

Место оказания посреднических услуг для целей исчисления НДС. Согласно общему правилу, зафиксированному в п. 1 ст. 146 НК РФ, реализация товаров (работ, услуг) включается в объект обложения НДС в случае, если она осуществляется на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) для целей применения НДС установлен нормами ст. 148 НК РФ. В частности, согласно подпункту 5 п. 1 ст. 148 НК РФ место реализации посреднических услуг, оказываемых по агентскому договору, определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей вышеуказанные услуги, и признается территорией Российской Федерации в случае присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации.

Таким образом, местом реализации посреднических услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации на основании агентского договора, является территория Российской Федерации, соответственно такие услуги признаются объектом обложения НДС.

В соответствии с подпунктом 23 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению на территории Российской Федерации выполнение работ (оказание услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

При этом по общему правилу данная льгота не применяется при осуществлении посреднической деятельности, если только иное не предусмотрено НК РФ.

Как разъяснено в письме ФНС России от 01. 02. 2006 № 03-2-03/210 «О налоге на добавленную стоимость», если перечисленные в подпункте 23 п. 2 ст. 149 НК РФ работы (услуги) выполняются на основе агентского договора, то такие услуги подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, если местом деятельности покупателя услуг признается территория Российской Федерации (с учетом особенностей определения налоговой базы, предусмотренных ст. 156 НК РФ).

В соответствии со ст. 232 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации по договору морского агентирования морской агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению и за счет судовладельца юридические и иные действия от своего имени или от имени судовладельца в определенном порту или на определенной территории.

Морской агент выполняет различные формальности, связанные с приходом судна в порт, пребыванием судна в порту и выходом судна из порта, оказывает помощь капитану судна в установлении контактов с портовыми и местными властями и в организации снабжения судна и его обслуживания в порту, оформляет документы на груз, инкассирует суммы фрахта и иные причитающиеся судовладельцу суммы по требованиям, вытекающим из договора морской перевозки груза, оплачивает по распоряжению судовладельца и капитана судна суммы, подлежащие уплате в связи с пребыванием судна в порту, привлекает грузы для линейных перевозок, осуществляет сбор фрахта, экспедирование груза и совершает иные действия в области морского агентирования.

Если предмет договора, заключенного между налогоплательщиком, оказывающим услуги, перечисленные в подпункте 23 п. 2 ст. 149 НК РФ (в частности, услуги по агентскому обслуживанию судов), и покупателем этих услуг, соответствует вышеприведенным положениям Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, то этот договор должен рассматриваться как договор морского агентирования.

Исходя из определения договора морского агентирования и агентского договора (ст. 1005 ГК РФ) договор морского агентирования является по своей сути одной из разновидностей агентского договора. Следовательно, к договору морского агентирования применяются нормы главы 52 ГК РФ, и, как следствие, на основании п. 7 ст. 149 НК РФ реализация на территории Российской Федерации услуг по агентскому обслуживанию российских морских и речных судов в период их стоянки в российских портах, оказанных по агентскому договору, в том числе по договору морского агентирования, подлежит обложению НДС.

Реализация товаров иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете в Российской Федерации. В соответствии с п. 5 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами по НДС признаются посредники, осуществляющие свою деятельность на условиях участия в расчетах.

В данном случае посредники обязаны к цене реализуемых товаров предъявить к оплате покупателем соответствующую сумму НДС. Уплата данных сумм налога должна производиться посредниками – налоговыми агентами не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. На основании абзаца второго п. 3 ст. 171 НК РФ посредники не имеют права на зачет данных сумм.

Оказание услуг по обслуживанию судов в портах. Согласно подпункту 23 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению НДС работы и услуги (включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах, включая все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, а также лоцманская проводка.

По мнению Минфина России, приведенному в письме от 23. 01. 2006 № 03-04-08/20, агентское обслуживание относится согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06. 08. 1993 № 17, к услугам по обслуживанию судов в период стоянки в портах. В связи с этим услуги, оказываемые российскими налогоплательщиками по договорам морского агентирования российским и иностранным принципалам, должны освобождаться от НДС. Соответственно данные услуги не облагаются по налоговой ставке 0 %.