Т. Панченко - Пользование чужим имуществом

Как показывает практика, налоговые органы полагают, что организации, передавшие имущество в безвозмездное пользование, оказали своим партнерам безвозмездную услугу. Такое же мнение высказал Минфин России в письме от 12.12.2006 № 03-04-11/239. В нем финансовое ведомство сообщило, что, передавая землю в безвозмездное пользование, необходимо начислять НДС. На самом деле для такого вывода оснований не было. Ведь ни гражданское, ни налоговое законодательство не приравнивают понятия «безвозмездное пользование» и «услуга». В ст. 146 НК РФ среди операций, облагаемых НДС, безвозмездное пользование не упоминается. И если буквально следовать закону, то начислять НДС со стоимости услуг по передаче имущества не надо.

В итоге по данному вопросу сформировалась довольно обширная и, увы, противоречивая арбитражная практика. Имеются решения судов, подтверждающие тот вывод, что, передавая имущество в безвозмездное пользование, организация не реализует услуги. Потому и нет оснований доначислять в бюджет НДС (постановления ФАС Поволжского округа от 06.03.2007 по делу № А65-13556/2006, ФАС Московского округа от 29.06.2006 по делу № КА-А41/5591-06).

Организации, отстаивавшие свои права в арбитражных судах, приводили следующие аргументы. Во-первых, ни гражданское, ни налоговое законодательство не содержат определения безвозмездного пользования. Поэтому нельзя однозначно утверждать, что данная операция – это услуга, оказанная на безвозмездной основе. Во-вторых, ст. 40 НК РФ не поясняет, как оценивать такую услугу, то есть пробел в законодательстве организация вправе трактовать в свою пользу (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Часто налоговые органы проигрывают дела в судах, а организации не доначисляют НДС только потому, что сотрудники налоговых органов не могут доказать, что размер этой «виртуальной» услуги определен верно. Об этом свидетельствуют, например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2008 по делу № Ф03-А16/07-2/5853, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.06.2006 по делу № Ф04-4109/2005(23507-А27-40).

По нашему мнению, организациям лучше оспаривать в арбитражных судах не то, что какая-то операция не облагается НДС, а оспаривать цену безвозмездной услуги.

Тем не менее, вступая в налоговый спор, организациям следует иметь в виду, что в ряде случаев судьи все же подтверждали мнение налоговых органов. Именно из-за того, что само понятие безвозмездного пользования в налоговом законодательстве не определено, дополнительные аргументы налоговым органам не понадобились. В делах, выигранных налоговыми органами, судьи, так же как и сотрудники налоговых органов, считали: раз организация оказала безвозмездную услугу, она должна исчислить и уплатить в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ НДС с вышеуказанных операций (постановления ФАС Уральского округа от 20.08.2007 по делу № Ф09-6476/07-С2, ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 по делу № А82-9753/2005-14, ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2006 по делу № А26-2227/2006-211).

Основные средства, полученные в безвозмездное пользование, учитываются у организации-ссудополучателя на забалансовом счете 001. При передаче основного средства от ссудодателя к ссудополучателю оформляется акт (накладная) приемки-передачи основных средств по унифицированной форме № ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б). На основании этого акта в бухгалтерском учете делается запись по дебету забалансового счета 001 на оценочную стоимость основного средства, указанную в договоре.

На полученное в безвозмездное пользование основное средство заполняется инвентарная карточка по унифицированной форме № ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б). На этой карточке делается пометка «Безвозмездное пользование. За балансом». Инвентарные карточки основных средств, учитываемых за балансом, хранятся отдельно от инвентарных карточек собственных основных средств, учтенных по дебету балансового счета 01.

По окончании (прекращении, расторжении) договора безвозмездного пользования и передаче ссудодателю его имущества:

– оформляется акт (накладная) приемки-передачи основных средств по унифицированной форме № ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б);

– в инвентарной карточке делается соответствующая запись о снятии с забалансового учета основного средства в связи с окончанием договора безвозмездного пользования;

– в учете производится запись по кредиту забалансового счета 001.

Все расходы, связанные с содержанием основного средства, полученного в безвозмездное пользование, отражаются на счетах учета затрат.

Согласно п. 7 ПБУ 10/99 расходы по поддержанию основных средств в исправном состоянии являются расходами по обычным видам деятельности. Если имущество, полученное по договору безвозмездного пользования, используется в хозяйственном обороте организации, то расходы по его содержанию и эксплуатации отражаются в бухгалтерском учете на соответствующих счетах учета затрат.

Пример.

Организация торговли по договору безвозмездного пользования получила автомобиль, предназначенный для перевозки товаров стоимостью 100 000 руб. Для проведения ремонта организация перечислила сторонней организации аванс в размере 100 %. Расходы, связанные с ремонтом и эксплуатацией автотранспортного средства, составили 2950 руб., в том числе НДС – 450 руб. Автомобиль используется по назначению.

В бухгалтерском учете организации должны быть оформлены следующие проводки:

Д-т 001 – 100 000 руб. – отражено поступление автомобиля;

Д-т 60 (аванс) К-т 51 – 2950 руб. – получена предварительная оплата за услуги по ремонту автомобиля;

Д-т 44 «Расходы на продажу» К-т 60 – 2950 руб. – оказаны услуги сторонней организацией по ремонту;

Д-т 19 К-т 60 – 450 руб. – выделен «входной» НДС по ремонту;

Д-т 60 К-т 60 (аванс) – 2950 руб. – зачтен ранее перечисленный аванс;

Д-т 68 К-т 19 – 450 руб. – произведен вычет НДС из бюджета.

По окончании договора безвозмездного пользования должна быть оформлена проводка:

К-т 001 – 100 000 руб. – отражен возврат автомобиля.

В главе 25 НК РФ дано определение безвозмездно полученного имущества. Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

По поводу отражения в налоговом учете полученного права безвозмездного пользования имуществом отметим следующее. Согласно ст. 41 НК РФ экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в том числе в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, признается доходом.