Анна Клокова - Уплата налогов и сборов: как получить отсрочку

5. Реструктуризация задолженности по обязательным платежам в бюджет не может быть отнесена к долговым обязательствам, проценты по которым учитываются в целях налогообложения прибыли организаций. Проценты за пользование инвестиционным налоговым кредитом уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Рассматривая дело о реструктуризации задолженности по налогам (постановление от 8 февраля 2006 г. № А55-3946/05-6) ФАС Поволжского округа посчитал, что действия налогоплательщика по включению процентов во внереализационные расходы согласно ст.265 НК РФ, предполагая, что реструктуризация задолженности по налогам является бюджетным кредитом, не соответствуют положениям гл. 25 НК РФ.

При рассмотрении кассационной жалобы налогоплательщика на постановление суда апелляционной инстанции, суд не признал тождественности процентов по соглашению о реструктуризации задолженности перед бюджетом процентам по долговым обязательствам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль согласно подп. 2 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 269 НК РФ.

Суд отметил, что согласно ст. 76 Бюджетного кодекса РФ бюджетный кредит юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями, предоставляется на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения обязательства по возврату указанного кредита и на условиях возмездности и возвратности.

Условия же реструктуризации кредиторской задолженности по налогам, а также начисленным пеням и штрафам в порядке, предусмотренном постановлением Правительства РФ от 3 сентября 1999 г. № 1002 иные, нежели предусмотренные БК РФ. Это и является причиной того, что проценты по реструктуризации не могут считаться процентами по долговым обязательствам, о которых идет речь в п. 1 ст. 269 НК РФ. Кроме того, долг перед бюджетом возник вследствие неправомерного неисполнения налогоплательщиком обязанностей, возложенных на него налоговым законодательством.

Однако проценты за пользование инвестиционным налоговым кредитом ФАС Поволжского округа квалифицировал как внереализационные расходы, признав тем самым уменьшение налогооблагаемой прибыли за счет расходов на уплату этих процентов соответствующим положениям п. 1 ст. 269 НК РФ.

К подобному выводу в отношении отнесения процентов за пользование инвестиционным налоговым кредитом к внереализационным расходам) пришел также ФАС Уральского округа, вынося решение по аналогичному делу (постановление от 2 марта 2006 г. № Ф09-1077/06-С7).

Ссылаясь на ст. 6, 69 Бюджетного кодекса РФ, суд отметил, что налоговые кредиты являются разновидностью бюджетного кредита, под которым понимается форма финансирования бюджетных расходов, предусматривающая предоставление средств юридическим лицам или другому бюджету на возвратной или возмездной основе. Следовательно, инвестиционный налоговый кредит является одной из форм заимствования и подпадает под понятие долгового обязательства для целей исчисления налогооблагаемой прибыли. Такой вывод следует из анализа положений п. 2 ст. 269 НК РФ. А это также свидетельствует о том, что законодатель относит инвестиционный налоговый кредит к одному из видов долговых обязательств по смыслу гл. 25 НК РФ.

Инвестиционный налоговый кредит в силу п. 3 ст. 61, п. 1 ст. 66, п. 4 ст. 67 НК РФ, ст. 69, 76 БК РФ является не только одной из форм изменения срока уплаты налога, но одновременно одной из форм бюджетного кредитования. Суть данного кредита состоит в том, что в течение некоторого времени сумма налога уменьшается на величину инвестиций. Решение о его предоставлении принимается до срока исполнения налогового обязательства.

Тем самым был отклонен довод налоговой инспекции об аналогичности отношений, возникающих при инвестиционном налоговом кредите, отношениям по реструктуризации задолженности. Налоговый орган считал, что реструктуризация как разновидность рассрочки по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты задолженности перед бюджетом, т.е. долга, образовавшегося вследствие неправомерного неисполнения налогоплательщиком обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах. Следовательно, условия реструктуризации не соответствуют положениям Бюджетного кодекса РФ о бюджетных кредитах.

6. Не может служить основанием для отказа в предоставлении унитарному предприятию отсрочки по уплате налога информация об исполнении обязательств федерального бюджета по уплате государственного оборонного заказа, который, в частности, выполняло унитарное предприятие. Федеральное государственное унитарное предприятие (ФГУП) обратилось в налоговую инспекцию с заявлением о предоставлении отсрочки по уплате налога на имущество организаций на шесть месяцев в порядке, установленном гл. 9 НК РФ, поскольку не могло своевременно уплатить названную сумму налога в связи с задержкой предприятию оплаты Министерством обороны РФ выполненного предприятием государственного заказа. К заявлению ФГУП приложило документы, подтверждающие указанные обстоятельства: копии контрактов на выполнение государственного оборонного заказа, копии актов сверок расчетов по оплате выполненного государственного заказа, составленных с представителем заказчика.

В свою очередь, налоговая инспекция письмом сообщила, что для предоставления ФГУП отсрочки по уплате налогов не имеется правовых оснований, поскольку в соответствии с информацией, предоставленной Минфином России в письме от 31 марта 2005 г. № 10-03-02/1055, обязательства федерального бюджета по уплате государственного оборонного заказа, устанавливаемые федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, начиная с 2000 года исполнены в полном объеме. Оплата государственного оборонного заказа на 2005 год осуществляется Минфином России также в полном объеме в соответствии с бюджетной росписью расходов федерального бюджета. Таким образом, инспекция отказала в предоставлении отсрочки по уплате налога на имущество по основаниям, о которых предприятие не заявляло. ФГУП не согласилось с письмом налогового органа и обжаловало его в арбитражный суд. Судебные инстанции приняли доводы ФГУП и удовлетворили требования заявителя. Однако налоговый орган не согласился с решениями судов первой и апелляционной инстанций и обратился с кассационной жалобой в ФАС Северо-Западного округа. Кассационная инстанция посчитала судебные акты правильными, не найдя оснований для их отмены. Аргументы ФАС СЗО были следующими. В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 64 НК РФ отсрочка или рассрочка по уплате налога могут быть предоставлены заинтересованному лицу при наличии задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа. В п. 1 ст. 62 НК РФ перечислены обстоятельства, исключающие изменение срока уплаты налога. В силу п. 7 ст. 64 НК РФ при отсутствии этих обстоятельств уполномоченный орган не вправе отказать заинтересованному лицу в отсрочке или рассрочке по уплате налога в пределах суммы неоплаты выполненного этим лицом государственного заказа.