Вероника Кинсбурская - Ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах

• меры государственного принуждения в сфере налогообложения реализуются как в судебном, так и во внесудебном порядке. Так, к предпринимателям большинство мер налогово-процессуального принуждения применяется именно во внесудебном порядке (на основании решений налоговых органов).

Реализация мер государственного принуждения осуществляется в рамках охранительных правоотношений, отличающихся от регулятивных правоотношений основанием возникновения, содержанием, соотношением прав и обязанностей субъектов правоотношения. Регулятивные правоотношения возникают, изменяются и прекращаются в целях урегулирования правомерного поведения субъектов. В рамках охранительных правоотношений осуществляется защита нарушенных субъективных прав участников регулятивных правоотношений. Соответственно, возникновение охранительного правоотношения связывается с проведением контрольных мероприятий со стороны властных органов в целях проверки соблюдения соответствующих норм права, с обжалованием актов или деяний представителей власти либо с процессом привлечения к ответственности ввиду действительного или предполагаемого факта совершения правонарушения. В сфере налогообложения охранительные правоотношения первоначально возникают в процессе осуществления налогового контроля. Если налоговый орган выявит факт нарушения законодательства о налогах и сборах, то возникают уже другие охранительные правоотношения – по поводу привлечения правонарушителя к юридической ответственности, а также по поводу возмещения ущерба, причиненного государству в результате неисполнения налоговой обязанности. Однако реализация охранительного налогового правоотношения может предполагать применение предупредительных мер и в отношении законопослушных лиц, если иным способом невозможно обеспечить налоговую дисциплину. Такие меры не обусловлены противозаконным поведением конкретных субъектов, а нацелены на предупреждение нарушения ими законодательства о налогах и сборах, устранение препятствий для соблюдения ими налогово-правовых норм. Следовательно, в сфере налогообложения основанием применения государственного принуждения может быть не только совершение правонарушения, но и юридические факты, свидетельствующие лишь о возможном нарушении законодательства о налогах и сборах.

В рамках охранительного правоотношения лицо, к которому на легальных основаниях применяется государственное принуждение, приобретает статус, где на первое место выделяется юридическая обязанность, выражающаяся в необходимости претерпеть те или иные правоограничения, обременения, лишения. Поэтому охранительное правоотношение всегда построено по типу: 1) властеотношения, в котором уполномоченный государственный орган применяет власть, силу, принуждение в целях создания необходимых условий для поддержания правопорядка, восстановления социальной справедливости, удовлетворения неудовлетворенного (по причине противоправного поведения обязанного лица) интереса управомоченного лица; 2) относительного правоотношения, которое возникает между конкретными субъектами – правонарушителем и государством. Оказывая правоограничивающее воздействие, уполномоченный орган удерживает в рамках закона поведение того лица, на которое направлено принудительное воздействие, и тем самым дает возможность управомоченному субъекту удовлетворить либо «доудовлетворить» свои интересы [13] См.: Малько А. В. Механизм правового регулирования: Лекция // ИВУЗ. Правоведение. 1996. № 3. [Электронная версия] URL: http://www.law.edu.ru/article/article.asp?articlelD=141931 (дата обращения: 25.04.2013). .

Реализация охранительного правоотношения детализируется через специфические основания возникновения (юридические факты), особенности объектов защиты, локальные цели реализации охранительной функции. В сфере налогообложения родовым объектом охраны, а соответственно, и контроля является установленный законом порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации. Однако в каждом конкретном случае этот объект уточняется в зависимости от локальной охранительной задачи (в основе детализации объекта могут выступать категория налогообязанного лица, стадия исполнения или составляющая налоговой обязанности и т. д. [14] См.: Кучерявенко Н. П. Указ. соч. С. 102. ).

При этом, придерживаясь позиции Г. М. Лановой [15] См.: Лановая Г. М. Принуждение в системе форм правоприменения: Авто-реф. дис… канд. юрид. наук. М., 2006. С. 13. , считаем, что государственное принуждение следует рассматривать в единстве двух компонентов: статического, выраженного установлением в законе соответствующих принудительных мер, и динамического, означающего фактическую реализацию таких мер. Выделение двух этих компонентов предопределяет необходимость различения двух самостоятельных форм государственно-принудительного воздействия – потенциального принуждения (т. е. угрозы его применения) и реального применения принуждения в рамках охранительного правоотношения. Моментом возникновения статического государственного принуждения следует считать день опубликования нормативного правового акта, устанавливающего основания применения конкретной меры принуждения. Этот компонент принудительного воздействия оказывает (вернее – должен оказывать) значительное превентивное воздействие, поскольку сама возможность реализации принуждения со стороны государства во многих случаях удерживает потенциальных правонарушителей от совершения противоправных деяний. Иными словами, статическое государственное принуждение влияет исключительно на психику потенциальных правонарушителей. Напротив, динамическое государственное принуждение, осуществляемое путем реального применения принудительных мер уполномоченными государственными органами в рамках охранительного правоотношения, разнообразно по своим формам (психическое, физическое, имущественное, организационное) и обеспечивает осуществление всего спектра присущих принудительному воздействию функций.

Однако при реальном применении принудительных мер должен соблюдаться баланс публичного и частного интересов [16] Пункт 2 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 декабря 1999 г. № С1-7/СМП-1341 «Об основных положениях, применяемых Европейским судом по правам человека при защите имущественных прав и права на правосудие» // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2000. № 2. . Абсолютизация публичного налогового интереса недопустима, поскольку это приведет к претворению в жизнь исключительно фискальной функции налогов, в ущерб иным функциям. Исходя из этого, крайне важно, чтобы характер и объем правоограничений, налагаемых на субъектов финансово-хозяйственной деятельности в результате применения к ним мер государственного принуждения, отвечал общеправовым принципам однократности, справедливости, соразмерности и др.