Владимир Гидирим - Основы международного корпоративного налогообложения

Страны ОЭСР выбрали именно метод «вытянутой руки» в качестве основы для корректировки трансфертных цен потому, что на его основе достигается относительный паритет налогового регулирования в отношении независимых предприятий и предприятий, входящих в МНК. Тем самым избегается нежелательный эффект от возможных искажений, которые в силах повлиять на конкурентное положение зависимых и независимых предприятий, в итоге это способствует международной торговле и инвестициям.

На практике метод «вытянутой руки» также представляется эффективным инструментом в большинстве ситуаций регулирования трансфертных цен. К примеру, для значительного объема сделок по международной торговле товарами или по предоставлению внутрифирменных займов достаточно легко найти сопоставимую цену, применяемую независимыми сторонами в независимых условиях. Существуют огромные массивы данных, на основании которых можно проанализировать сопоставимость экономических индикаторов, таких как наценка ( mark-up ) или норма рентабельности ( profit margin ).

Однако порой с применением метода «вытянутой руки» возникают проблемы. Пример – ситуация, когда МНК производит узкоспециализированную продукцию с высокой степенью интеграции либо уникальные объекты интеллектуальной собственности или предоставляет специализированные услуги. Однако и для таких сложных ситуаций разработаны решения, в том числе использование транзакционных методов разделения прибыли.

Недостаток принципа «вытянутой руки»: принцип обособленной единицы не всегда отражает экономию на масштабах производства и взаимосвязи в рамках различных видов деятельности, характерных для интегрированного бизнеса. При этом признается, что не имеется каких-либо объективных критериев для аллокации между ассоциированными предприятиями, эффекта экономии на масштабе или выгод от интеграции бизнеса.

Другая практическая проблема использования метода: ассоциированные предприятия могут вступать в коммерческие отношения, которые не свойственны независимым компаниям. Такие отношения совершенно необязательно мотивированы экономией на налогах, но могут существовать в силу самого характера работы МНК как единого предприятия. Примеры таких сделок: использование центров смежных затрат ( cost sharing centers ), центров совместных разработок НИОКР, казначейских центров или иных аналогичных подразделений. Даже когда независимые предприятия изредка совершают такие сделки, применить метод «вытянутой руки» затруднительно, поскольку недостаточно данных об условиях, которые были бы установлены между независимыми лицами при подобных сделках. Тем не менее только тот факт, что для сделки невозможно найти сравнительные условия среди независимых предприятий, не говорит о том, что данная сделка не соответствует принципу «вытянутой руки».

Третий широко признаваемый недостаток принципа: трудно найти адекватную информацию о сопоставимых данных. Поскольку метод обычно требует от налогоплательщиков и налоговых администраций оценивать неконтролируемые сделки и деловые операции независимых предприятий, то возникает необходимость обрабатывать значительные объемы данных. Информация в открытом доступе чаще всего недостаточна или неполноценна, а также трудна для толкования; необходимая информация зачастую находится за рубежом или в закрытых источниках (либо ее сложно получить по иной причине: чаще всего это конфиденциальность данных). В иных случаях информации попросту нет в принципе – либо нет сопоставимых независимых предприятий, к примеру в ситуациях монополизированной отрасли или отрасли с высокой степенью вертикальной интеграции. В итоге стоит отметить, что трансфертное ценообразование – не точная наука, оно иногда требует значительного собственного усмотрения и самостоятельного суждения со стороны как налоговых администраций, так и самих МНК.

Несмотря на указанные недостатки, принцип «вытянутой руки» достаточно глубоко изучен в теории. Также на сегодняшний день это международно признанный консенсус, наиболее близкий к принципам ценообразования открытого рынка. Несмотря на очевидные недостатки и трудности применения, в целом на его основе можно выяснить адекватный уровень доходности в рамках подразделений групп МНК, приемлемый для налоговых администраций стран, где находятся данные подразделения. Принцип отражает экономическую реальность, в которой существуют контролируемые предприятия, и одновременно принимает в качестве сравнительного критерия нормальные рыночные отношения.

Один из фундаментальных принципов налогообложения – принцип однократности, следствие принципа справедливости и равенства. Для устранения двойного налогообложения двум странам теоретически целесообразно договориться о том, какое из них имеет право налогообложения каких доходов, или о распределении своих налоговых прав в отношении международных денежных потоков либо деловых операций резидентов данных двух государств. Такие соглашения называются соглашениями об избежании двойного налогообложения. В них среди прочего также устанавливаются основные определения резидента для единообразного применения понятий. Прежде всего принцип однократности следует из самого названия соглашений (об избежании двойного налогообложения), т. е. его цель – однократное налогообложение. Налоговые соглашения заключаются на основе известных МК, наиболее авторитетна из которых МК ОЭСР. Она впервые была издана в 1963 г. и с тех пор несколько раз переиздавалась, последняя версия вышла в 2010 г. В последнее время в теоретических налоговых кругах ведется дискуссия о должном соотношении приоритетов в принципах резидентства и территориальности с учетом тенденции к глобализации национальных экономик.

Принцип однократности налогообложения был впервые упомянут как основополагающий принцип международного налогового права еще в 1927 г., во время разработки первых МК [505] Double taxation and tax evasion. Report presented by the Committee of technical experts on double taxation and tax evasion. League of Nations. Geneva, 1927. URL: faculty.law.wayne.edu/tad/Documents/League/League_Tech_Experts.pdf. . Из ранних материалов уже следовало, что налоговые конвенции не должны допускать эффекта так называемого двойного неналогообложения ( double non-taxation ). Он нарушает принцип однократности налогообложения за счет ухода от налогообложения. Двойное неналогообложение означает отсутствие налогов на репатриируемые трансграничные доходы и денежные потоки МНК и в стране нахождения компаний, выплачивающих доходы (дочерние компании, промежуточные холдинги), и в стране нахождения компаний – промежуточных или окончательных получателей дохода. Полное или частичное неналогообложение международных сделок довольно мало изучено в литературе, хотя и представляет собой актуальную международную проблему [506] Проблема международного неналогообложения была одной из тем ежегодной налоговой конференции, организованной Международной налоговой ассоциацией (International Fiscal Association) в Вене в 2004 г. Материалы тематических докладов были изложены в томе 89а (2004) IFA Cahiers «Double non-taxation». . Приемлемость такой ситуации рассматривалась в судебных решениях различных стран [507] Судебные решения Estate of Hausmann v. R (1998, Canada), Lamesa Holdings v. Commissioner (1997, Australia), Union of India v. Azadi Bachao Andolan and Anr. (2003, India), Gladden Estate v. The Queen (1985, Canada). .