Светлана Рахманова - Оплата труда: типичные нарушения, сложные вопросы

24) доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации;

25) расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 НК РФ.

Согласно ст. 324.1 НК РФ налогоплательщики имеют право формировать резервы, отчисления, на формирование которых могут признаны в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу.

К числу таких резервов относятся расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работникам, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в вышеуказанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором он должен отразить расчет размера ежемесячных отчислений в резерв на оплату отпусков работникам исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в данный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Статьей 324.1 НК РФ предусмотрен порядок учета расходов на формирование вышеуказанного резерва.

В соответствии с п. 3 ст. 324.1 НК РФ на конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

При этом подп. 4 и 5 ст. 324.1 НК РФ предусмотрено, что резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений единого социального налога.

Одновременно установлено, что если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка вышеуказанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, для целей налогообложения включается в состав вне реализационных доходов текущего налогового периода.

Таким образом, если организация не меняет учетную политику в отношении создания резерва на оплату отпусков на следующий налоговый период, то на конец отчетного налогового периода она может иметь остаток недоиспользованного резерва, установленный по результатам инвентаризации.

Под недоиспользованными на последний день текущего налогового периода суммами на оплату отпусков следует понимать разницу между суммой начисленного в отчетном периоде резерва на оплату отпусков и суммой фактически произведенных за счет резерва расходов на оплату использованных в налоговом периоде отпусков (с учетом единого социального налога) и на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков (с учетом единого социального налога, исчисленного по методике, применяемой при формировании резерва).

В соответствии с п. 6 ст. 324.1 НК РФ отчисления в резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год осуществляются в аналогичном вышеизложенному порядке, в том числе и с правом переноса, не использованного на конец отчетного налогового периода резерва на следующий налоговый период;

26) другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Из данного подпункта следует, что перечень расходов на оплату труда для целей налогообложения является открытым (такой же, вывод содержится в Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» ч. 2 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, организация может уменьшить свою облагаемую прибыль на выплаты, не предусмотренные в ст. 255 НК РФ, зафиксировав эти выплаты в трудовом договоре с работником или коллективном договоре. Однако следует учитывать положения ст. 270 НК РФ, в силу которых некоторые выплаты в пользу работников не включаются в расходную часть для целей исчисления налога на прибыль.

Так, например, согласно п. 26 ст. 270 НК РФ не учитываются для целей налогообложения расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, в случае когда оплата проезда к месту работы и обратно предусмотрена трудовыми договорами и (или) коллективными договорами, то затраты на данную оплату учитываются для целей налогообложения в составе расходов на оплату труда.

Аналогично: согласно п. 25 ст. 270 Налогового кодекса РФ не учитываются для целей налогообложения компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо расходы, связанные с предоставлением питания по льготным ценам или бесплатно (за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).

То есть, если бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами и (или) коллективными договорами, то затраты на его предоставление работникам учитываются для целей налогообложения.

В составе расходов на оплату труда могут учитываться выплаты гарантий и компенсаций работникам, совмещающим работу с обучением (не предусмотренные п. 13 ст. 255 НК РФ), предоставляемые в соответствии со ст. ст. 173–177 Трудового кодекса РФ.

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения (статья 270 НК РФ).

При определении налоговой базы не учитываются следующие расходы:

– в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п.21 ст. 270 НК РФ);

– в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ);