Алексей Худяков - Избранные труды по финансовому праву

Данный Закон порождает в правовой системе Казахстана серьезную правовую коллизию.Это выражается в том, что существует явное противоречие между гражданским законодательством, предоставляющим право осуществлять внешнеэкономические сделки по ценам, установленным соглашением сторон, и налоговым законодательством, предусматривающим наступление явно неблагоприятных последствий за совершение сделки по цене ниже рыночной. Вплоть до привлечения к юридической ответственности в виде штрафа.

Между тем, в соответствии с элементарными принципами правовой системы сделка, являющаяся правомернойс точки зрения гражданского законодательства, не может породить отрицательные последствияс точки зрения налогового законодательства.

В равной мере данная ситуация, порождая использование государством двойных стандартов при оценке правовых последствий совершения одной и той же сделки (один стандарт – с точки зрения гражданского законодательства, второй – с точки зрения налогового законодательства, призванного обсуживать собственные имущественные интересы государства), приводит к нарушению п. 1 ст. 1 Конституции,согласно которому Республика Казахстан утверждает себя правовымгосударством.

Правовое государство должно устанавливать единые правила поведенияи не держать в кармане два противоречащих друг другу закона, доставая в нужный момент, подобно карточному шулеру, тот из них, который выгоден самому государству.

Предусмотренная Законом корректировка объекта налогообложения основана на том, что цена сделки ниже рыночной цены. Наличие отрицательных последствий такого применения цены сделки (вплоть до привлечения к юридической ответственности за совершение налогового правонарушения) означает, что налогоплательщик применил неправомернуюцену сделки. В равной мере это означает, что, рассчитывая объект налогообложения и беря при этом цену сделки равной рыночной цене, налоговый орган по существу производит корректировку ценысамой сделки, беря за основу ту цену, которая соответствует рыночной цене.

Между тем, цена есть продукт гражданско-правового отношения,регулируемого гражданским законодательством. Установление Налоговым кодексом и принятым в его развитие Законом «О трансфертных ценах» порядка, в соответствие с которым налоговые органы могут взять за основу ту цену сделки, которая соответствует рыночной, что фактически означает корректировку цены сделки, есть фактическое регулирование данным Кодексом отношений, составляющих предмет Гражданского кодекса.

Но это означает, что, во-первых, Налоговый кодекс вышел за пределы своего предмета правового регулирования,предусмотренного ст. 1 данного Кодекса, присвоив себе функцию акта гражданского законодательства.Отсюда, во-вторых, действует правило, предусмотренное п. 2 ст. 3 ГК, согласно которому в случае противоречия норм гражданского права, содержащихся в иных актах, положениям Гражданского кодекса применяются положения Гражданского кодекса.

Установление порядка, в соответствии с которым, с одной стороны, лицо может производить международные сделки по ценам, определяемым соглашением сторон, но с другой стороны, уполномоченный орган может, производя корректировку объекта налогообложения, произвести дополнительное налогообложение, приводит к тому, что нарушается один из основополагающих принципов налогообложения, установленный ст. 6 НК, – принцип определенности налогообложения.

Это выражается в том, что до момента осуществления международной сделки налогоплательщик не знает и не может знатьреального размера своего налогового обязательства перед государством, вытекающего из этой сделки.

Поэтому настоящий Закон, устанавливая механизм налогообложения на основании корректировки объекта налогообложения, осуществляемого налоговым органом уже после совершения сделки, противоречит Налоговому кодексу, и поэтому с юридической точки зрения является недействительным.

При применении трансфертных цен имеет место налогообложение при отсутствиитакого элемента налога, как объект налогообложения(ст. 25 НК). Налогоплательщик платит налог на доход, который он не получал,не мог получитьи не обязанбыл получать.

За лукавой формулой, которую употребляет Закон, «корректировка объекта налогообложения» на самом деле кроется корректировка налогового обязательства.Объект налогообложения – это объективная величина, которая выражена той суммой денег или иных материальных ценностей, которые налогоплательщик получил в результате проведения международной операции. Объект налогообложения можно откорректировать лишь в том случае, когда заявленные налогоплательщиком к обложению ценности не соответствуют реальным, т. е. имеет место укрытиеобъекта обложения. В этой ситуации уполномоченный орган действительно правомочен откорректировать объект налогообложения, включив в него те ценности, которые налогоплательщик попытался «спрятать» от налогообложения. В нашей ситуации объект налогообложения формируется исходя из тех реальных цен, которые были определены соглашением сторон. Изменить его («откорректировать»), если только налогоплательщик что-то не «припрятал», невозможно.

Разница между реальной ценой сделки и ее якобы «рыночной ценой», которая и включается уполномоченным органом в объект обложения, – это мифическая величина,за которой нет ни одного тенге реальной стоимости. Поэтому в результате этой корректировки налогом облагается пустота, нуль, ничто. За этим, с пользования сказать, «объектом» нет никакой стоимости, никакой реальной ценности. Но пустота, нуль, ничто не могут быть объектом обложения.

В рассматриваемой ситуации отсутствует и такой элемент налогообложения, как налоговая база(ст. 26 НК). Налоговая база, рассчитанная уполномоченным органом на основе корректировки объекта налогообложения, носит виртуальный характер,поскольку этого объекта реально как явления материального мира не существует и существовать не может. А если нет объекта обложения, не может быть и налоговой базы.

Отсутствует и источник выплаты налога,т. е. отсутствует тот доход, за счет которого налогоплательщик может уплатить сумму налога. Реальных денег в виде разницы между ценой сделки и рыночной ценой налогоплательщик не получал и получить не мог. Поэтому установление налога на неполученную сумму денег приводит к нарушению принципа экономической обоснованности налогообложения,который хотя и не обозначен в Налоговом кодексе, что лишь свидетельствует о его несовершенстве, но является общепризнанным как в теории, так и практике налогообложения.