Коллектив авторов - Налог на добавленную стоимость. Механизм преступления и его выявление

Особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации предусмотрены также ст. 151 НК РФ. Эта статья сочетает нормы налогового и таможенного законодательства, устанавливая порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации и вывозу за ее пределы. Порядок этот ставится Налоговым кодексом в прямую зависимость от таможенного режима, под который помещается товар.

В соответствии с ч. 2 ст. 151 НК РФ при вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта налог на добавленную стоимость не уплачивается.

Статьей 97 Таможенного кодекса РФ (ТК РФ) [28] Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1993. № 31. Ст. 1224; СЗ РФ. 1995. № 26. Ст. 2397. экспорт товаров определяется как таможенный режим, при котором товары вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства об их ввозе на эту территорию.

Экспорт товаров осуществляется при условии уплаты вывозных пошлин и внесения иных таможенных платежей, соблюдения мер экономической политики и выполнения других требований, предусмотренных ТК РФ и иными законодательными актами Российской Федерации по таможенному делу.

Согласно ст. 98 ТК РФ при экспорте товары освобождаются от налогов либо уплаченные суммы налогов подлежат возврату в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации.

Порядок ведения организациями бухгалтерского учета операций по экспорту товаров (работ, услуг) помимо нормативных документов по бухгалтерскому учету зависит от законодательства, регулирующего данную сферу деятельности организаций, и условий внешнеэкономических договоров (контрактов).

В соответствии с внешнеэкономическим законодательством российские организации вправе осуществлять экспорт товаров (работ, услуг).

Экспортные операции могут осуществляться на условиях прямой поставки или иным способом.

Экспорт товаров может производиться как непосредственно организацией-производителем, так и с привлечением для этого внешнеэкономических или иных посреднических организаций.

При получении всех необходимых для расчетов с покупателем документов экспортер выписывает счет и сдает его в банк или отсылает по почте покупателю вместе с другими товаросопроводительными документами. К этим документам относятся: транспортная документация (коносамент, железнодорожная накладная, автомобильная накладная, авианакладная, почтовая квитанция); сертификат качества; страховой полис (если груз страхует поставщик); техническая документация (технические паспорта, чертежи, инструкции по эксплуатации и т. п.); другие документы, предусмотренные контрактом.

Согласно ст. 6 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» 50 % экспортной валютной выручки подлежит обязательной продаже через уполномоченные банки по рыночному курсу иностранных валют к валюте Российской Федерации на внутреннем валютном рынке Российской Федерации в соответствии с порядком, устанавливаемым Центральным банком России. [29] Ведомости Совета народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1992. № 45. Ст. 2542; СЗ РФ. 1999. № 1. Ст. 1; № 28. Ст. 3461; 2001. № 23. Ст. 2290; № 33. Ст. 3432.

Однако оплата по экспортному контракту может быть предусмотрена и в рублях. В этом случае возможностей для злоупотреблений у недобросовестного экспортера больше. По мнению сотрудников налоговых органов, более половины экспортных контрактов, предусматривающих оплату в рублях, оформляется с целью уклонения от уплаты НДС и незаконного возмещения сумм налога из государственного бюджета.

По каждому контракту экспортеры оформляют в уполномоченном коммерческом банке паспорт экспортной сделки, а также представляют документы, в том числе заверенные копии контракта и всех дополнений к нему. Понятия «паспорт сделки», «закрытие паспорта сделки» содержатся в положениях действующего на территории Российской Федерации валютного законодательства. Основными нормативными актами в этой области являются принятые на основе Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» совместные инструкции Центрального банка РФ и Государственного таможенного комитета РФ: от 12 октября 1993 г. № 19, [30] Экономика и жизнь. 1993. № 44–47. действовавшая до 1 января 2000 г., и вступившая в силу с 1 января 2000 г. «О порядке осуществления валютного контроля за поступлением в Российскую Федерацию выручки от экспорта товаров» от 13 октября 1999 г. № 86-И (с изм. от 22.12.1999 г., 12.10.2001 г.). [31] Вестник Банка России. 1999. № 70–71, 83; Российская газета. 2001. 28 нояб.

Согласно положениям Инструкции № 86-И одним из основных документов валютного контроля за поступлением экспортной выручки в рамках «открытого» паспорта сделки (ПС) является учетная карточка таможенно-банковского контроля (УК), т. е. документ валютного контроля, составленный по установленной инструкцией форме и содержащий необходимые для осуществления валютного контроля сведения о поставляемом (экспортируемом) по контракту товаре из грузовой таможенной декларации, а также сведения о поступлении выручки. Экспортная выручка считается полностью поступившей экспортеру, если УК по конкретной партии товара полностью заполнена банком.

В связи с тем, что НДС включается в цену товара (работ, услуг), то и экспортер уплачивает этот налог при приобретении товаров (работ, услуг) у отечественного производителя или поставщика. При последующей реализации этих товаров (работ, услуг) за пределами таможенной территории Российской Федерации у экспортера возникает право на возмещение НДС, исчисляемого исходя из цены товара (работ, услуг).

Статьей 165 НК РФ установлены формальные требования к документальному подтверждению права налогоплательщиков на применение ставки НДС 0 % и получения налоговых вычетов по соответствующим товарам (работам, услугам).

Прежде всего такие требования установлены по отношению к товарам (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств – участников СНГ), вывезенным в таможенном режиме экспорта. При этом законодатель выделяет несколько ситуаций в зависимости от способа реализации этих товаров.

Первая ситуация складывается в тех случаях, когда налогоплательщик по договору купли-продажи реализует товары иностранному партнеру от своего имени и за свой счет. Для подтверждения права на возмещение входного НДС налогоплательщиком представляются в налоговые органы следующие документы.

1. Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копий полного текста контракта представляются выписки из него, содержащие информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции).