Г. Краснослободцева - Учет ценных бумаг и валютных операций

В налоговом учете разница является процентами за отсрочку платежа, которая признается равномерно в течение срока обращения векселя в составе внереализационных расходов с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученных в виде процента (дисконта) в счет оплаты за реализованные товары, работы, услуги облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента. Все перечисленные суммы включаются в налоговую базу только при реальном получении.

В момент получения векселя доход в виде дисконта начислен в бухгалтерском учете, но не получен.

В связи с этим НДС целесообразно начислить как отложенное налоговое обязательство.

На сумму отложенного налога в бухгалтерском учете производится следующая запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенное обязательство по НДС».

При погашении векселя векселедателем в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» и одновременно:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенное обязательство по НДС», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Если вексель используют как средство платежа за приобретенные товары, то в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1) товар принят к учету без НДС: Дебет счета 41 «Товары»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

2) выделен НДС:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) вексель передан в оплату товаров:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»;

4) списана разница между номинальной стоимостью векселя и стоимостью полученных товаров:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»;

5) НДС по приобретенным и оплаченным векселем товарам предъявлен к вычету:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Если дисконт, с которого был начислен НДС, реально не получен, на сумму отложенного обязательства делается сторнировочная запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенное обязательство по НДС».

Согласно ст. 271 и 328 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода. Этот порядок распространяется и на проценты по собственному векселю покупателя. В связи с этим сумма дисконта, учтенная в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в момент получения векселя, в налоговом учете признается доходом равномерно в течение срока обращения векселя.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных покупателю (НДС, акцизы и налог с продаж). Согласно ст. 280 НК РФ доходы организации от реализации и иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены выбытия ценной бумаги, а также суммы процентного дохода, выплаченной покупателем и эмитентом. При этом в доход не включается сумма процентного дохода, ранее учтенная при налогообложении.

В соответствии со ст. 280 НК РФ убытки, понесенные в отчетном периоде от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, признаются в пределах прибыли, полученной от операций с ними.

Бухгалтерский учет ценных бумаг, в том числе векселей, регулируется ПБУ 19/02.

Векселя принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение. Вексель может быть приобретен непосредственно у векселедателя или на вторичном рынке, включая передачу покупателем в качестве средства платежа за реализованные товары (работы, услуги).

Фактическими затратами на приобретение векселя являются:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

2) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

3) вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям;

4) иные расходы, непосредственно связанные с приобретением векселей.

Если для приобретения векселей использовались заемные средства, то проценты за пользование этими средствами учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н) и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», т. е. в составе операционных расходов (счет 91 «Прочие доходы и расходы»). Исключение составляет ситуация, предусмотренная п. 15 ПБУ 15/01, согласно которой в случае, если средства полученных займов и кредитов используются для предварительной оплаты материально-производственных запасов и других ценностей, работ, услуг, проценты по ним относятся на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой. В связи с этим если оплата в виде аванса (предоплаты) за приобретаемые векселя осуществляется за счет заемных средств, то проценты за пользование этими заемными средствами, начисленные до принятия векселей к учету, включаются в их стоимость. После принятия векселей к учету проценты за пользование заемными средствами включаются в состав операционных расходов.

Операции, связанные с приобретением векселей, отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долговые ценные бумаги»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Векселя могут быть дисконтными и процентными. Кроме того, организация может приобретать любой вексель по цене выше (ниже) номинальной стоимости.

Согласно п. 22 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» для долговых ценных бумаг, не имеющих рыночной котировки, разрешается равномерно относить разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока обращения равномерно причитающегося по ним дохода на операционные доходы (расходы). Данная норма является элементом учетной политики. Однако к векселям она неприменима, так как по ним не выплачиваются промежуточные доходы. Проценты по векселю начисляются только в момент его предъявления к оплате. В связи с этим в бухгалтерском учете доходы (расходы) отражаются при выбытии векселя.