Владислав Брызгалин - Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Тара под продукцией (товарами) может совершать однократный или многократный оборот (многооборотная тара).

К таре однократного использования, как правило, относится бумажная, картонная, полиэтиленовая тара, а также мешки бумажные и из полимерных материалов, использованные для упаковки продукции (товаров). Данная тара не подлежит возврату – является невозвратной тарой.

При приобретении товаров в таре многократного использования договором поставки могут быть предусмотрены различные варианты. Многооборотная тара может подлежать возврату продавцу товара или сдаче тароремонтным организациям. В таком случае многооборотная тара будет являться возвратной тарой. При другом варианте многооборотная тара остается для дальнейшего использования у организации-покупателя. В этом случае многооборотная тара признается невозвратной.

К возвратной таре, как правило, относятся:

– деревянная тара (ящики, бочки, кадки и др.);

– картонная тара (ящики из гофрированного и плоского склеенного картона и др.);

– металлическая и пластмассовая тара (бочки, фляги, ящики, бидоны, корзины и др.);

– стеклянная тара (бутылки, банки, бутыли и др.);

– тара из тканей и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна и др.);

– специальная тара, то есть тара, специально изготовленная для затаривания определенной продукции (товаров).

Пунктом 3 статьи 254 НК РФ предусмотрены особенности учета стоимости тары для целей налогообложения в зависимости от того, к какой категории отнесена тара – возвратной или невозвратной. При этом отнесение тары к возвратной или невозвратной определяется условиями договора (контракта) на приобретение товарно-материальных ценностей.

Так, согласно указанной выше нормы стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с товарно-материальными ценностями (материально-производственными запасами), не включается в сумму расходов на приобретение данных ценностей. При этом если стоимость такой тары в документах на приобретение материальных ценностей не выделена отдельно (включена в цену этих ценностей), то она исключается из общей суммы расходов на их приобретение по цене ее возможного использования или реализации.

Пример 10

Стоимость приобретенных организацией материально-производственных запасов составила 10 000 руб. Стоимость возвратной тары отдельно не выделена и включена в общую стоимость материально-производственных запасов.

Цена возможной реализации тары по заключению отдела сбыта организации составляет 200 руб.

Стоимость приобретенных материально-производственных запасов для целей налогообложения составляет 9800 руб. (10 000–200).

Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с товарно-материальными ценностями, включается в сумму расходов на их приобретение.

Пример 11

Стоимость приобретенных организацией материально-производственных запасов составила 10000 руб. Стоимость невозвратной тары выделена отдельно и составляет 100 руб. Стоимость приобретенных материально-производственных запасов для целей налогообложения составляет 10 100 руб. (10 000+ + 100).

9.1.2.4. Определение стоимости товаров (работ, услуг), произведенных налогоплательщиком

Пунктом 4 статьи 254 НК РФ предусмотрен особый порядок определения стоимостной величины материальных расходов, в том случае, когда они являются продукцией (работами, услугами) собственного производства налогоплательщика.

Согласно указанной норме в случае, если налогоплательщик в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов использует продукцию собственного производства, а также в случае, если в состав материальных расходов налогоплательщик включает результаты работ или услуги собственного производства, оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 НК РФ.

9.1.2.5. Определение стоимости сырья и материалов при передаче их в производство

Согласно пункту 8 статьи 254 НК РФ при определении размера материальных расходов в целях списания сырья и материалов, используемых в производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:

– метод оценки по стоимости единицы запасов;

– метод оценки по средней стоимости;

– метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

– метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод оценки по стоимости единицы запасов обычно имеет смысл применять тем, кто работает с сырьем либо материалом, имеющим большую стоимость и уника льность.

Метод средней стоимости используется обычно при большом количестве сырья либо материалов и значительных объемах его использования (материалоемкое производство), так как применение других методов затруднительно и сопряжено с неоправданными дополнительными временными затратами.

Метод оценки по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) выгодно применять, когда стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) постоянно растет (например, в условиях инфляции). В такой ситуации применение метода ЛИФО позволит за счет увеличения материальных расходов уменьшить налоговую базу.

Метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО), наоборот, выгоден при наличии постоянной тенденции на снижение стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) по тем же причинам.

Порядок расчета и применения указанных способов при оценке активов налоговым законодательством не предусмотрен. Поэтому в данной ситуации на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ следует обращаться к нормам бухгалтерского учета, а именно Методическим указаниям по учету МПЗ. Относительно способа ЛИФО, по нашему мнению, возможно руководствоваться указанными Методическими рекомендациями в редакции, действующей до 1 января 2008 г.

Указанный нормативный акт (п. 78), в частности, предусматривает возможность применения двух различных вариантов средних оценок стоимости материально-производственных запасов, отпущенных в производство или списанных на иные цели, а именно:

– исходя из среднемесячной стоимости (взвешенная оценка). При применении данного варианта расчет производится исходя из количества и стоимости материально-производственных запасов на начало месяца и всех поступлений за месяц (отчетный период);