Николай Кондраков - Учетная политика организаций на 2012 год: в целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета

в) в сезонных производствах при выполнении работ долгосрочного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (отражаются на счетах 20, 23 и др.). При другом же варианте они ежемесячно списываются на счет 90. При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете 90 отражаются только общехозяйственные расходы. Счет 90 ежемесячно закрывается счетом 99. В этом случае организация становится убыточной, что опасно для оценки ее деятельности со стороны других организаций.

К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет 90 следует отнести:

– упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции;

– улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением этих показателей в активе баланса;

– улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением этих показателей в активе баланса;

– обеспечивает сближение бухгалтерского и налогового учета, поскольку в налоговом учете общехозяйственные расходы сразу списываются на уменьшение налогооблагаемой прибыли текущего года.

При оценке возможных последствий списания общехозяйственных расходов с использованием указанных вариантов необходимо иметь в виду, что в ряде организаций (например, научных) доля общехозяйственных расходов в производственной себестоимости может существенно превышать их обычную величину (15–30 %). В этих случаях целесообразно общехозяйственные расходы включать в производственную себестоимость продукции (работ, услуг).

Следует отметить, что решение о порядке списания общехозяйственных расходов и применении счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» предопределяет методы оценки готовой и отгруженной продукции в бухгалтерском учете и балансе.

Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе:

• по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29);

• по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90);

• по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29);

• по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (если используется счет 40 и расходы со счета 26 списываются на счет 90).

Указанные особенности оценки статей баланса необходимо принимать во внимание при их сравнении по различным периодам или с аналогичными статьями других организаций, а также при оценке значений показателей, рассчитываемых с использованием показателей готовой и отгруженной продукции, оборотных активов, балансовой стоимости имущества (коэффициента текущей платежеспособности, оборачиваемости и рентабельности соответствующих активов и др.).

Организации, выступающие в качестве подрядчиков или субподрядчиков в договорах строительного подряда, в соответствии с ПБУ 2/2008 (п. 15) обязаны осуществлять расходы на строительство в разрезе следующих групп:

• расходы, понесенные до заключения договора;

• расходы по договору;

• расходы, вероятность возникновения которых отсутствует.

К расходам, понесенным до заключения договора, относят расходы на разработку технико-экономического обоснования, подготовку договора страхования рисков строительных работ и т. п. Указанные расходы предварительно учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывают на счет 20 «Основное производство».

Расходами по договору являются понесенные организацией расходы за период с начала исполнения договора до его завершения.

Расходы по договору подразделяются следующим образом:

• прямые расходы;

• косвенные расходы;

• прочие расходы.

Прямые расходы непосредственно связаны с исполнением договора. В них включаются расходы на оплату труда строителей, стоимость использованных при строительстве материалов, сумма амортизации основных средств, использованных при выполнении договоров, затраты на перемещение персонала, машин, оборудования и материалов на стройплощадки и с них, затраты на аренду машин и оборудования, затраты на конструкторскую и техническую поддержку, непосредственно связанную с производством.

В состав прямых расходов по договору, помимо фактически понесенных расходов, включаются ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы).

Предвиденные расходы могут учитываться двумя способами:

• по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству;

• путем формирования резерва на покрытие предвиденных расходов.

Выбранный способ целесообразно отразить в учетной политике. Формируемый резерв отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и дебету счета 20 «Основное производство». Указанный резерв формируется при возможности достоверной оценки предвиденных расходов и потерь.

Косвенные расходы – часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящихся на данный договор (расходы на страхование, на оплату проектных работ, на прокладку инженерных сетей и устройство объектов благоустройства, содержание технического надзора и др.).

Косвенные расходы по договору включаются в расходы по каждому договору путем распределения общих расходов организации на исполнение договоров. Способ распределения косвенных расходов между договорами организация определяет самостоятельно. Он должен указываться в учетной политике и применяться последовательно из года в год. В пункте 13 ПБУ 2/2008 в качестве возможного указан способ, основанный на использовании сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве.

Прочие расходы – расходы, не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (расходы на общее управление организацией, на осуществление опытно-конструкторских работ и др.).

К расходам, вероятность возмещения которых отсутствует, относят расходы по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства. Такие расходы признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

Статьи калькуляции — это установленная организацией совокупность статей затрат для исчисления себестоимости всей продукции (работ, услуг) или ее отдельных видов.