Николай Кондраков - Учетная политика организаций на 2012 год: в целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, использованным при осуществлении облагаемых и освобожденных от налогообложения операций, принимаются к вычету либо включаются в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) в пропорции, определяемой исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (освобожденных от налогообложения), к общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за отчетный (налоговый) период.

Следует иметь в виду, что с 01.01.2008 на основании п. 4 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2008 № 137-ФЗ налоговым периодом считается квартал. В связи с этим с 01.01.2008 пропорцию для расчета сумм НДС следует определять по данным текущего налогового периода. Суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам начиная с 01.01.2008 по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления облагаемых и не облагаемых НДС операций, также распределяются по данным текущего налогового периода (письма ФНС России от 24.06.2008 № ШС-6-3/450 и Минфина России от 03.06.2008 № 0307-15/90).

При определении пропорций облагаемых и не облагаемых налогом операций нужно учитывать все доходы, являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг), подлежащих и не подлежащих налогообложению (письмо Минфина России от 10.03.2005 № 03-06-01-04/133), в том числе доходы от реализации за пределами Российской Федерации суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, суммы денежных средств в виде процентов при предоставлении займов в денежной форме (письмо Минфина России от 28.04.2008 № 03-07-08/104).

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Организация может не вести раздельный учет в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операций по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 °% от общей величины совокупных расходов на производство (п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

Следует иметь в виду, что в письме Минфина России от 13.11.2008 № ШС-6-3/827 указывается на необходимость учета как прямых, так и общехозяйственных расходов при определении доли совокупных расходов. Организация сама устанавливает способ распределения общехозяйственных расходов на облагаемые и не облагаемые налогом операции в налоговом периоде (пропорционально расходам на оплату труда, прямым расходам, выручке от реализации, материальным расходам и др.) в зависимости от конкретных условий деятельности и способов, применяемых в бухгалтерском учете.

Для распределения сумм «входного» НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении облагаемых и не облагаемых налогом операций, целесообразно отражать «входной» НДС по указанным товарам (работам, услугам) на отдельном субсчете «Суммы НДС, подлежащие распределению» к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Учтенная по дебету указанного субсчета сумма НДС по окончании налогового периода распределяется между облагаемыми и не облагаемыми налогом операциями в пропорции, определяемой в вышеизложенном порядке.

При этом необходимо иметь в виду, что для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета налога на добавленную стоимость.

Суммы НДС, принимаемые к вычету, списываются с кредита счета 19, субсчет «Суммы НДС, подлежащие распределению» в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Суммы НДС, подлежащие включению в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), списываются с кредита субсчета «Суммы НДС, подлежащие распределению» к счету 19 в дебет счетов учета приобретенных товаров (работ, услуг).

Организация может вести отдельный аналитический учет «входного» НДС по указанным выше товарам (работам, услугам) в специально разработанных налоговых регистрах. Для этой цели можно использовать книги покупок и книги продаж, включив в них при необходимости соответствующие дополнительные графы.

Очень важно при этом обеспечить правильное заполнение указанных регистров.

В соответствии с п. 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в книге покупок счет-фактура регистрируется на ту сумму, которую налогоплательщик принимает к вычету.

Выбранный организацией способ раздельного учета «входного» НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, облагаемых и не облагаемых НДС, указывается в учетной политике организации.

Кроме того, в учетной политике организации для осуществления раздельного учета целесообразно указать:

• перечень товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению;

• перечень операций, освобожденных от налогообложения;

• перечень операций, облагаемых налогом по ставке 18, 10 и 0 %.

Элементами учетной политики по акцизам являются:

• порядок ведения раздельного учета по операциям с акцизами;

• указание на ответственного налогоплательщика в рамках договора простого товарищества.

При определении порядка ведения раздельного учета по указанным операциям необходимо иметь в виду следующее: п. 1 ст. 183 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих обложению акцизами. Однако право на освобождение от уплаты акцизов по перечисленным в п. 1 ст. 183 НК РФ операциям налогоплательщик может использовать лишь при ведении отдельного учета операций по производству и реализации (передаче) указанных подакцизных товаров (п. 2 ст. 183 НК РФ).