Т. Панченко - Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение

Вариант 2. Организация-заемщик сначала учитывает задолженность по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности, а затем переводит ее в краткосрочную задолженность в момент, когда до истечения срока действия договора остается один год.

Если организация получает заемные средства в иностранной валюте, то эта операция регулируется Положением по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/2006, утвержденным приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

Согласно п. 10 ПБУ 15/01 возврат организацией-заемщиком полученного от займодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства (основная сумма долга), отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.

В соответствии с п. 3, 4 ПБУ 15/01 в момент фактического зачисления денежных средств на банковский счет организации основная сумма долга по кредиту учитывается организацией-заемщиком в сумме предоставленных денежных средств и отражается в составе кредиторской задолженности.

Согласно ПБУ 15/01 к затратам, связанным с получением заемных средств, относятся проценты, причитающиеся займодавцу или кредитору. Проценты начисляются в соответствии с условиями договора, как правило, одним из четырех способов: по формуле простых процентов, сложных процентов, с использованием фиксированной либо плавающей процентной ставки. Как определено п. 3.9 Положения о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета, утвержденного Банком России 26.06.1998 № 39-П), если в договоре не указывается способ начисления процентов, то начисление производится по формуле простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки.

Организация-заемщик начисляет проценты в сроки, предусмотренные договором, но не реже одного раза в месяц и вне зависимости от установленного договором фактического режима перечисления процентов, то есть систематически (например, ежемесячно, одновременно с возвратом основной суммы долга, после возврата основной суммы долга и т.д.).

Пример.

Организация-заемщик (кредитор) привлекла по кредитному договору денежные средства в сумме 260 000 руб. на период с 15 сентября по 15 октября включительно по ставке 35 % годовых. В договоре способ начисления процентов не указан. Это означает, что организация-кредитор обязана при начислении процентов применить формулу простых процентов. Полный срок кредита составит 31 календарный день. Период начисления процентов по полученному кредиту составит (с 15 сентября по 14 октября) 30 дней, в том числе в сентябре (с 15-го по 30-е) – 16 дней и в октябре (с 1-го по 14-е) – 14 дней.

Сумма начисленных процентов рассчитывается по следующей формуле:

С = [П x (Н – 1) x Пр] : 365,

где С – сумма начисленных процентов ;

П – сумма привлеченных денежных средств ;

Н – количество календарных дней привлечения кредитных ресурсов ;

Пр – годовая процентная ставка.

Общая сумма процентных расходов составит 7479 руб. [260 000 руб. x 35 % : 365 дн. x (31 дн. – 1 дн.)].

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся к уплате процентов на конец отчетного периода согласно условиям договоров.

Вне зависимости от порядка отнесения расходов по начисленным процентам за пользование привлеченными средствами кредитов и займов вышеуказанные расходы присоединяются к общей сумме задолженности по полученным средствам (для учета процентов можно ввести отдельные субсчета) в момент начисления, то есть независимо от времени фактической оплаты процентов.

Согласно п. 11 ПБУ 15/01 затратами, связанными с получением и использованием займов и кредитов, признаются:

– проценты, причитающиеся к оплате займодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

– проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;

– дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств.

Плата за пользование заемными средствами устанавливается в процентах годовых с указанием срока их уплаты.

Проценты на размещение денежных средств начисляют на остаток задолженности по основному долгу по состоянию на начало операционного дня. Основание – п. 3.5 Положения о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета.

На начало дня выдачи (перечисления) кредита на лицевом счете организации задолженность перед банком еще не отражена. Поэтому проценты за этот день банк не начисляет. А вот на начало операционного дня, когда организация погасила кредит, остаток задолженности еще числится. В связи с этим последний день кредитования включается в период начисления процентов.

Таким образом, отсчет срока начисления процентов начинается со дня, следующего за днем получения кредита, и заканчивается днем погашения задолженности по кредиту включительно. Этот период является временем фактического пользования заемными средствами. Аналогичный порядок распространяется и на договоры займа.

В общем случае начисленные проценты по полученным займам и кредитам должны включаться заемщиком в состав текущих расходов как прочие расходы. В бухгалтерском учете вышеуказанная операция отражается записью:

Д – т 91«Прочие доходы и расходы» К – т 66, субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам и займам» (либо 67, субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам и займам»), – в зависимости от видов и сроков предоставленных кредитов и займов.

Из данного правила ПБУ 15/01 делает два исключения:

– первое касается случаев использования заемных средств для предварительной оплаты, выдачи авансов и задатков, связанных с приобретением материально-производственных запасов, предстоящим выполнением работ и оказанием услуг;

– второе исключение касается случаев использования полученных заемных средств для финансирования инвестиционных активов.

Получив заем или кредит, организация может направить его на предварительную оплату основного средства или других ценностей. В этом случае начисленные проценты временно не включаются в стоимость основного средства или в состав текущих расходов организации, а относятся на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой этих ценностей (п. 15 ПБУ 15/01):