Ю. Лермонтов - Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов

(см. постановление ФАС Поволжского округа от 06.04.2007 № А65-14563/2006-А1-29)

Выплаты по авторским договорам. Пунктом 1 ст. 236 НК РФ установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в том числе по авторским договорам.

Сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со ст. 210 НК РФ с учетом расходов, предусмотренных п. 3 части первой ст. 221 настоящего Кодекса.

Пример.

За публикацию в периодическом издании Костину С.П. был начислен гонорар в сумме 10 000 руб. Автор подал в бухгалтерию издательства заявление о предоставлении ему профессионального налогового вычета, предусмотренного п. 3 ст. 221 НК РФ. Документы, подтверждавшие произведенные расходы, не были представлены.

Ввиду этого Костину С.П. предоставлялся профессиональный вычет в пределах норматива, установленного п. 3 ст. 221 НК РФ, составлявший 20 % от суммы авторского вознаграждения.

Таким образом, налоговая база по единому социальному налогу была равна налоговой базе по налогу на доходы физических лиц и составила 8000 руб. [(10 000 руб. – (10 000 руб. x 20 %)].

Выплаты по гражданско-правовым договорам. Пунктом 1 ст. 236 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков – физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

По мнению налоговых органов, изложенному в письмах УМНС России по г. Москве от 18.03.2004 № 28-11/17668 и от 08.07.2005 № 21-15/268, выплаты по договорам подряда подлежат обложению единым социальным налогом, за исключением части налога, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ).

При этом организациям необходимо иметь в виду, что договоры на выполнение работ (услуг) могут быть квалифицированы как гражданско-правовые при соблюдении следующих условий, определяющих их отличие от краткосрочных трудовых договоров:

– для выполнения работ (услуг) по гражданско-правовому договору физическое лицо – исполнитель договора не должен включаться в штатное расписание организации;

– выплаты по гражданско-правовому договору должны производиться за результат, а не за процесс работы;

– по договорам гражданско-правового характера одна сторона выполняет определенные виды работ или услуг (вне зависимости от квалификации или специальности, должности, без подчинения внутреннему распорядку организации и т.д.) для другой стороны (сторон), и она не обеспечивается при этом различными видами социальных пособий, предоставляемых работодателями наемным работникам, работающим на условиях трудовых договоров (оплата листков нетрудоспособности, пособий по уходу за ребенком и т.д.).

К объекту налогообложения не относятся выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

При этом к договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, в частности, относятся договоры поставки, купли-продажи, а к договорам, связанным с передачей в пользование имущества, – договоры аренды.

Пример.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку деятельности налогоплательщика и принял по результатам этой проверки решение о привлечении налогоплательщика к ответственности согласно п. 1 ст. 122 НК РФ.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании решения частично недействительным.

Позиция суда.

В силу п. 1 ст. 3, подпункта 1 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

На основании п. 1 ст. 235 НК РФ организация является плательщиком единого социального налога.

Пунктом 1 ст. 236 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Судом было установлено, что налогоплательщиком заключались гражданско-правовые договоры с физическими лицами на выполнение работ и оказание услуг, предметом которых являлись телефонизация квартир, услуги по радиофикации жилых домов, монтаж устройств АДК-СЦБ.

Статьей 421 ГК РФ предусмотрен принцип свободы заключения договора. Вышеперечисленные договоры являются договорами подряда.

Как установлено § 1 главы 37 ГК РФ, предметом договора подряда является возмездное выполнение подрядчиком для заказчика определенного результата работы.

Общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. 779 – 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.

Поэтому следует выделить признаки, позволяющие разграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров. Такими признаками являются:

– личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность организации);

– организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность);