Ю. Лермонтов - Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов

Как правило, арбитражные суды отклоняют доводы налоговых органов об отсутствии экономической обоснованности понесенных расходов как не основанные на нормах главы 21 НК РФ, ссылаясь на то, что из положений п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 настоящего Кодекса следует, что право налогоплательщика на вычет НДС возникает, если товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС, приняты на учет, а также предъявлен счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. Иных требований для реализации права на налоговый вычет НК РФ не предусматривает.

Данные выводы сделаны, например, в постановлениях ФАС Поволжского округа от 22.02.2006 № А12-21624/05-С21, ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 № А26-6826/04-25.

Кроме того, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 28.02.2006 № 12669/05, от 28.02.2006 № 13234/05, ФАС Поволжского округа от 16.02.2006 № А55-6525/05-25 отмечено, что по смыслу положений главы 25 НК РФ при исчислении прибыли НДС, уплаченный налогоплательщиком поставщику, не должен учитываться и включаться в состав доходов и (или) расходов. Таким образом, факт реализации товара на экспорт по цене ниже цены приобретения товара у российского поставщика, включающей НДС, сам по себе вне связи с другими обстоятельствами конкретного дела не может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика и рассматриваться в качестве объективного признака недобросовестности. Кроме того, этот факт не означает отсутствия экономической выгоды и хозяйственного результата от заключенных налогоплательщиком сделок, поскольку при расчете прибыли в стоимость приобретенного у российского поставщика товара не подлежит включению НДС, уплаченный налогоплательщиком-экспортером поставщику.

Оптимизация вычетов по НДС без наличия товарно-транспортных накладных. В соответствии со ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей Кодекса, только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после их принятия на учет.

Согласно требованиям, установленным ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена, в этих альбомах должны содержать указанные в п. 2 данной статьи Закона о бухгалтерском учете обязательные реквизиты.

Первичный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Первичные учетные документы должны включать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измеритель хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях; наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Оприходование товарно-материальных ценностей может осуществляться на основании как унифицированных форм (№ ТОРГ-12, М-15, 1-Т), так и иных форм первичных документов.

Налоговые органы на местах настаивают на необходимости составления товарно-транспортной накладной по операциям, связанным с доставкой товаров.

Однако судебная практика, как правило, такую точку зрения налоговых органов не поддерживает. Суды разъясняют, что документом, подтверждающим факт оприходования полученных налогоплательщиком товарно-материальных ценностей, служит товарная накладная, а не товарно-транспортная накладная, которая в силу постановления Госкомстата России от 28.11.1999 № 78 является документом для проведения расчетов за перевозку грузов.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 04.10.2007 № А66-2420/2007, установив, что налогоплательщик не был заказчиком услуг по перевозке экспортированных лесоматериалов и не оплачивал их, пришел к выводу, что первичными документами для него являлись товарные накладные, а не товарно-транспортные накладные.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.09.2007 № А05-831/2007 суд также указал, что налогоплательщик не был заказчиком услуг по перевозке рыбной продукции; следовательно, первичными документами для него являлись товарные накладные, а не товарно-транспортные накладные.

В постановлении от 17.09.2007 № А42-7956/2006 тот же суд, отметив, что налогоплательщик не осуществлял перевозку товаров, решил, что документами, подтверждавшими оприходование полученных налогоплательщиком товарно-материальных ценностей, являлись не товарно-транспортные, а товарные накладные.

ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 13.08.2007 № А19-2330/07-30-Ф02-5198/07 также поддержал правомерность подобных выводов. Суд установил, что условиями договора, заключенного между налогоплательщиком и его поставщиком, не было предусмотрено представление товарно-транспортных накладных, а оприходование товара осуществлялось налогоплательщиком на основании товарных накладных, оформленных по форме № ТОРГ-12.

На отсутствие необходимости представления в налоговый орган товарно-транспортной накладной в случае отсутствия перевозки указал и ФАС Уральского округа в постановлении от 21.08.2007 № Ф09-6581/07-С2.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 18.09.2007 № А66-547/2007 пришел к выводу, что представление счетов-фактур и товарных накладных являлось достаточным условием для подтверждения произведенных налогоплательщиком операций в целях применения ст. 171 – 172 НК РФ.

Аналогичные выводы приведены в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.08.2007 № А19-22763/06-30-Ф02-3953/07.

Таким образом, документом, подтверждающим оприходование товара, доставленного налогоплательщику (в случае отсутствия операций по перевозке грузов), является товарная накладная, форма которой соответствует установленным в постановлении Госкомстата России от 25.12.1998 № 132 требованиям. Составления товарно-транспортной накладной не требуется.

Однако в судебной практике существует и другая точка зрения.

В постановлении от 05.07.2007 № Ф08-3529/2007-1602А ФАС Северо-Кавказского округа разъяснено следующее. В соответствии с указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимися в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма № ТОРГ-12 «Товарная накладная».