Ольга Соснаускене - Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве

Застройщик отвечает перед государством и обществом за безопасность строительства и осуществляет реализацию инвестиционного проекта: организует ход строительства объектов, контролирует его и ведет бухгалтерский учет производимых при этом затрат (п.2 ПБУ 2/94, п.1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г . № 160).

Согласно п. 4 ПБУ 2/94 застройщики должны обеспечивать формирование бухгалтерской информации по следующим показателям:

– незавершенное строительство;

– завершенное строительство;

– авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов в соответствии с договорами на строительство;

– финансовый результат деятельности.

Застройщик, получивший дополнительные средства от организаций и физических лиц на строительство по договорам долевого участия, отражает их в учете как целевые средства для финансирования капитального строительства. Средства, поступившие от других организаций и физических лиц (а также из бюджета) для осуществления мероприятий целевого назначения, согласно Плану счетов отражаются на счете 86 «Целевое финансирование»: Дебет 51, Кредит 86 – получены средства на строительство от инвестора.

Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 в корреспонденции со счетами учета расходов на запланированные цели. В рассматриваемой ситуации за счет средств инвестора покрываются расходы на оплату подрядчику стоимости выполненных работ по строительству здания (с учетом НДС, предъявленного подрядчиком).

В бухгалтерском балансе коммерческих организаций целевые средства, полученные заказчиком-застройщиком от инвестора или дольщиков, не должны были отражаться по статье «Целевые финансирование и поступления» раздела «Капитал и резервы». Их следует показывать по статье «Прочие долгосрочные обязательства» пассива.

К средствам целевого финансирования отнесено имущество в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков или инвесторов (подп.14 п.1 ст.251 НК РФ). Правда, для реализации этой нормы НК РФ застройщики обязаны выполнять два условия:

– вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, и иных доходов (расходов). При отсутствии такого учета у налогоплательщика средства целевого финансирования подлежат налогообложению с даты их получения;

– по окончании налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой МНС России (лист 14 Декларации по налогу на прибыль). При этом назначение использования целевых средств определяется организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования в соответствующем договоре.

Использованные не по назначению целевые средства подлежат налогообложению (п. 14 ст. 250 НК РФ).

К целевому финансированию отнесены средства, полученные застройщиком от инвестора и фактически использованные на строительство в соответствии с утвержденной инвестором сметой. К доходам отнесена только прибыль застройщика, поскольку абсолютное большинство расходов на строительство, включая содержание службы заказчика-застройщика, включается в стоимость построенного объекта (амортизируемого имущества).

Пример

В соответствии с договором инвестирования средств на строительство жилого дома и составленной инвесторской сметой заказчику-застройщику на расчетный счет было перечислено от инвестора 8 млн.руб., в том числе 400 тыс.руб. – на содержание службы заказчика-застройщика, включая 80 тыс.руб. сметной прибыли. Фактически на строительство было израсходовано (отнесено в дебет счета 08) 7600 тыс.руб., в том числе 360 тыс.руб. – на содержание службы заказчика-застройщика, включая 80 тыс.руб. сметной прибыли. По условиям договора сумма экономии средств делится поровну между инвестором и застройщиком. Для упрощения примера НДС не учитывается.

В данной ситуации экономия средств, полученных от инвестора, составляет 400 000 руб. (8 000 000 – 7 600 000). Одна половина этой суммы остается в распоряжении заказчика-застройщика, другая – возвращается инвестору. Следовательно, налогооблагаемым доходом застройщика от строительства с учетом плановой прибыли является сумма 280 000 руб. (400 000 руб. / 2 + 80 000 руб.).

Величина финансовых средств на выполнение функций заказчика устанавливается в договоре с инвестором . На практике встречаются различные варианты установления стоимости услуг заказчика:

1) % от освоения капитальных вложений;

2) возмещение затрат заказчика по смете на его содержание;

3) фиксированная стоимость вознаграждения.

Существуют договоры, в которых вообще не оговорена стоимость услуг заказчика, в таком случае у организации-заказчика могут возникнуть разногласия с налоговыми органами по вопросу определения выручки от оказания услуг.

Однако вне зависимости от порядка и условий определения вознаграждения заказчика данная плата является выручкой от оказания услуг и подлежит определению и отражению в учете ежемесячно в течение срока строительства, а также подлежит обложению НДС и налогом на прибыль.

Для расчета вознаграждения заказчика можно использовать Методическое пособие по расчету затрат на службу заказчика, рекомендованное к применению письмом Минстроя России от 13 декабря 1995 г . № ВБ-29/12-347. При строительстве объектов для государственных нужд – за счет средств федерального бюджета и внебюджетных фондов стоимость услуг заказчика определяется в пределах нормативов, устанавливаемых Госстроем России. При финансировании строительства частными инвесторами размер финансирования заказчика они устанавливают сами.

Перерасход средств не допускается, а на сумму полученной экономии в учете заказчика делается запись:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

При реализации инвестиционных проектов за счет средств федерального бюджета размер оплаты труда и предельная численность аппарата заказчика не должны превышать действующих нормативов, установленных Госстроем России. При реализации коммерческих проектов численность аппарата и оплата труда определяются руководителем заказчика и зависят от результатов хозяйственной деятельности. Если заказчик имеет несколько разных источников финансирования объектов, смета расходов утверждается (согласовывается) с каждым инвестором с соблюдением пропорций расходования средств в соответствии с объемом финансирования каждого инвестора.