Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

Недостаточно внимания уделяется правилу признания расходов и в экономической литературе Российской Федерации. Однако причины здесь совершенно другие. Хотя в нашей стране традиционно вопросам методологии и методике учета расходов уделяется повышенное внимание, признание расходов является принципиально новой категорией для ведения бухгалтерского учета, требующей времени для осмысления и практической апробации. Одним из немногих авторов, который сделал попытку теоретического обоснования правила признания, является С. А. Николаева. По определению С. А. Николаевой, «…все основные расходы организация осуществляет с целью извлечения дохода, но согласно требованию полноты – одному из важнейших принципов формирования достоверной информации – в бухгалтерском учете признаются все расходы вне зависимости от намерения их осуществления» (1.28, с. 73).

Важнейшим моментом в организации учета финансовых результатов является правило определения величины доходов и расходов. Определение величины дохода – это измерение стоимости тех объектов учета, которые организация квалифицирует как свои доходы. Термин «стоимость» имеет множество значений. В бухгалтерской литературе имеется в виду цена обмена продукции, товаров и услуг, определенная соответствующим договором, т. е. речь идет об определении стоимости доходов по обычным видам деятельности. При этом оценке прочих доходов внимания по существу не уделяется. Только Н. Н. Карзаева с позиции практических потребностей учета экстраполировала разрешенные действующим нормативным регулированием различные способы определения величины доходов на прочие доходы (1.19, с. 90–98).

До сих пор в нормативном регулировании бухгалтерского учета в Российской Федерации нет понятия определения величины расходов. Также не уделяется должного внимания этому обстоятельству и в экономической литературе. Как правило, рассмотрение проблемы ограничивается определением величины какой-либо составляющей в совокупности осуществляемых организацией расходов. При этом «расходы» организации является понятием, которое часто используется в нормативных документах, работах ведущих экономистов, но не имеет однозначного толкования. Неясно, какие расходы имеются в виду, в какой сумме.

Одной из причин сложившегося положения является то, что до сих пор в нормативном регулировании нет четкого разделения между понятиями «затраты» и «расходы». Также нет единого мнения в среде ведущих экономистов-бухгалтеров. Так, М. Р. Мэтьюс и М. Х. Б. Перера, ссылаясь на определения западных стандартов, считают, что «термин “затраты” относится ко всякому использованию ресурсов, в том числе на приобретение активов, в то время как термин “расходы” касается использования лишь тех ресурсов, которые при определении прибыли хозяйствующего субъекта за данный период времени ставятся в соответствие доходам» (1.58, с. 314).

Практически на такой же позиции стоит С. А. Николаева, один из разработчиков отечественных Положений о доходах и расходах. По ее мнению «затраты» – это операции по использованию в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов (1.28, с. 81). При этом автор указывает, что хозяйственные операции продолжают числиться в составе затрат до тех пор, пока не наступит момент признания дохода. И только в момент признания дохода затраты признаются в качестве расходов (1.28, с. 81). С определением С. А. Николаевой трудно согласиться. Исходя из сущности ее определения, термин «затраты» шире термина «расходы». А это точно не так. Например, есть расходы будущих отчетных периодов, которые только потом станут затратами. При этом С. А. Николаева в своей работе не раскрывает принципов определения величины доходов и расходов.

Я. В. Соколов считает, что «затраты – это та часть расходов, которые станут таковыми в следующие отчетные периоды» (1.84, с. 447).

Таким образом, приведенные точки зрения принципиально отличаются друг от друга. По мнению М. Р. Мэтьюса и М. Х. Б. Перера, а также С. А. Николаевой, термин «затраты» более емкий, чем понятие «расходы». Я. В. Соколов считает, что термин «затраты» более узкий, чем «расходы».

На наш взгляд, определение, приведенное Я. В. Соколовым, вытекает из традиций бухгалтерского учета в Российской Федерации и более точно отражают суть рассматриваемых понятий.

Возвращаясь к правилу определению величины расходов, следует указать, что при выполнении этой процедуры необходимо их подразделять на расходы по обычным видам деятельности (затраты) и прочие расходы. Величина расходов по обычным видам деятельности зависит как от способов группировки затрат, так и от способов их оценки выбранных в отчетном периоде.

Величина прочих расходов признается в бухгалтерском учете в их фактических суммах.

Развитие правил определения величины доходов и расходов нашло отражение в указанной выше работе Я. В. Соколова. Им вводится в теорию бухгалтерского учета понятие принципа «квантифицируемости». По мнению Я. В. Соколова, принцип «квантифицируемости» предполагает, что любой зарегистрированный и идентифицированный по времени факт хозяйственной жизни требует количественного измерения и исчисления (1.84, с. 37).

В полной мере это касается и конечного финансового результата деятельности организации. В указанном контексте можно говорить о правилах его оценки, применение которых самым прямым образом связано с величиной финансового результата. Между тем в экономической литературе отсутствует целостная картина оценки финансовых результатов, так как проблема ограничивается рассмотрением отдельных ее аспектов. Поэтому необходимо уточнить все действующие правила определения величины доходов и расходов с позиции подсистемы учета финансовых результатов (см. параграф 2.4).

Таким образом, соотнесение расходов и доходов на основе рассмотренных выше принципов и правил позволяет выявить финансовый результат отчетного периода. Следовательно, методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности позволяет правильно определить финансовый результат отчетного периода, а правила признания и определения доходов и расходов способствуют наиболее точному исчислению искомой величины.

Методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности порождает необходимость в применении принципа разграничения доходов и расходов, имеющих отношение к двум и более отчетным периодам. В зависимости от своей экономической природы в теории бухгалтерского учета выделяются две учетные категории, связанные с указанным разграничением. Это «расходы будущих периодов» и «доходы будущих периодов».