Дмитрий Путилин - Опасные налоговые схемы

Таким образом, если налогоплательщик хочет извлечь выгоду от переноса налоговой базы на льготные компании, ему стоит прибегнуть к средствам маскировки: целенаправленно работать над фабрикацией [15] Термин грубоватый, ну а как еще можно назвать действия руководителей компании, которые, обращаясь к своим «домашним» юристам или внешним консультантам, ставят задачу: «А вы вот зарегистрируйте компанию, снимите офис, найдите номиналов не из числа работников фирмы, чтобы никто ничего не заподозрил, и будем у этой компании закупать комплектующие (товары, транспортные услуги и проч.)!»? признаков неаффилированности с «контрагентами», не отклоняться по закупочным и продажным ценам более чем на 20 % от уровня рыночных цен в течение короткого промежутка времени, «обеспечивать» реальность ведения контрагентом самостоятельной предпринимательской деятельности и т. д.

Отметим и еще один момент, связанный с доктриной «вытянутой руки». Судебная практика показывает, что доктрина применяется и тогда, когда налоговикам не удается доказать факт прямой или косвенной аффилированности между компанией и контрагентом-посредником. В таком случае налоговики и судьи часто задают вопрос: а почему, собственно, налогоплательщик не закупил товар напрямую у поставщика (или не продал его напрямую конечному покупателю)?

Если ответом налогоплательщика будет «Вот поставщик (покупатель) мимо проходил, предложил заключить сделку, мы и согласились, сообразуясь с принципом свободы заключения сделок по своему выбору. Да и представитель контрагента был такой симпатичный…» – вероятность проигрыша компанией налогового спора увеличится. Поэтому желательно продумать четкие экономические мотивы для работы через посредника: например, посредник закупает большие партии, имеет большие скидки; поставщик – крупная компания, работает через дилеров и мелкими партиями не продает, посредник имеет финансовую возможность предоплачивать поставки заранее и т. д.

Не очень хорошей для компании будет ситуация, когда она длительное время и успешно работала с поставщиком напрямую, а потом «вдруг», безо всяких разумных резонов, перешла на работу через посредника, закупая те же товары по более высокой цене. При наличии ряда других осложняющих факторов вероятность предъявления налоговых претензий становится вполне реальной [16] Ниже мы рассмотрим конкретные примеры из арбитражной практики. .

Когда реализуется налоговая схема с цепочкой посредников, которые формально являются независимыми юридическими лицами, имеющими налоговые льготы (или контрагенты которых – фирмы-однодневки, не уплачивающие налоги), прямых законных оснований для предъявления налоговых претензий интересанту (организатору) схемы – нет. Единственное, что позволяет НК (подп. 2 п. 2 ст. 45) – это взыскивать налоговую недоимку, которая числится более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с ГК зависимыми (дочерними) обществами, с основных (преобладающих, участвующих) обществ в случаях, «когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ» (и наоборот: когда выручка материнской компании поступает на счета дочерней).

Очевидно, что данное формальное положение кодекса легко обходится и не может поставить заслон недобросовестному использованию трансфертных методов налоговой оптимизации.

При этом выявить интересанта схемы несложно: как правило, вспомогательные юридические лица – участники схемы (посредники) имеют одного клиента и/или одного поставщика, осуществляют «сквозные» расчеты в течение непродолжительного времени, не имеют собственных денежных средств для проведения расчетов и т. д.

Вопрос, который раньше стоял перед налоговиками, – каким образом можно привлечь к ответственности организатора и интересанта схемы, т. е. компанию, которая ведет реальную предпринимательскую деятельность и с которой, соответственно, «есть что взять»? Впервые ответ на этот вопрос был дан в «деле "ЮКОСа"», в котором и была сформулирована доктрина «одной руки»: фактическим собственником товара, который проходит по трансфертной цепочке, является компания-интересант схемы, она же де-факто получает необоснованную выгоду от налоговой экономии, а значит, она и должна в полной мере нести ответственность за организацию налоговой схемы.

Таким образом, доктрина позволяет оценить с точки зрения налогового законодательства экономическую деятельность налогоплательщика в целом, вне зависимости от того, через какие номинальные юридические лица она осуществляется, и в случае выявления фактов получения необоснованной налоговой выгоды предъявлять претензии напрямую организатору и интересанту схемы, минуя посредническое звено.

В настоящее время при построении более-менее безопасных трансфертных цепочек с учетом доктрины «одной руки», следует предпринять ряд подготовительных мер: придать номинальным юридическим лицам-посредникам признаки компаний, ведущих реальную независимую предпринимательскую деятельность, не допускать ситуации, когда у посредников единственный клиент (или поставщик) – основная компания, а также некоторые другие меры, о которых мы будем говорить ниже.

Согласно доктрине «фактического места деятельности» к компании применяются правила налогообложения, существующие в том месте (субъект федерации, район), где она фактически ведет свою деятельность (где фактически располагается ее исполнительный орган, ресурсы для ведения предпринимательской деятельности). Данная доктрина изначально была направлена на пресечение недобросовестного использования налоговых льгот в ситуации, когда компании формально регистрировались на территории «внутрироссийских офшоров» и ЗАТО, тогда как фактический центр экономической активности их бизнеса был в других субъектах РФ.

Отметим следующие тенденции, связанные с обсуждаемой доктриной.

Во-первых, принцип «фактического места деятельности» с 1 апреля 2006 г. перестал быть только судебной доктриной и получил явное закрепление в законодательстве, регулирующем режим работы и налогообложения резидентов особой экономической зоны (ОЭЗ) в Калининградской области. Льготами по налогу на прибыль (а это ни много ни мало нулевая ставка в течение 6 лет) и налогу на имущество, установленные ст. 288.1 и ст. 385.1 НК, могут воспользоваться только резиденты ОЭЗ, к которым в соответствии с Федеральным законом от 10 января 2006 г. № 16-ФЗ «Об ОЭЗ в Калининградской области…» относятся компании, включенные в единый реестр резидентов.