Наталья Шредер - Бухгалтерский учет в оптовой и розничной торговле

При реализации товаров списать их покупную стоимость можно одним из следующих методов (п. 16 ПБУ 5/01), который фиксируется в учетной политике предприятия:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретений (фифо);

4) по себестоимости последних по времени приобретений (лифо).

К налоговому учету товары принимаются по стоимости, определяемой исходя из цены их приобретения по условиям договора, т. е. по договорной цене (подп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ). У неплательщиков НДС – с учетом суммы НДС, уплаченной поставщику и таможенному органу (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В отличие от бухгалтерского учета для целей налогообложения прибыли в покупную стоимость товаров не могут включаться таможенная пошлина и таможенные сборы, расходы по разгрузке и хранению товаров, расходы по доставке товаров на склад налогоплательщика, если по условиям договора они не включены в стоимость поставки. Расходы на доставку являются самостоятельным видом прямых расходов. Остальные из перечисленных расходов признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца (ст. 320 НК РФ).

При реализации товара его стоимость списывается в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Способы списания стоимости товаров те же, что и в бухгалтерском учете. Однако они относятся к покупной стоимости товаров, определенной по правилам налогового учета.

Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, производимые до момента их передачи в продажу, в бухгалтерском учете организации торговли могут учитывать несколькими способами. Во-первых, их можно включать в первоначальную стоимость товаров (п. 6 ПБУ 5/01). Во-вторых, их можно включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01). При списании данных расходов они распределяются между проданным товаром и остатком товара на конец отчетного периода по среднему проценту. Выбранный способ учета закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

В налоговом учете прямые расходы на доставку уменьшают доход частично по мере реализации товара. Они должны распределяться между реализованными товарами и остатком товаров на складе. Расчет суммы прямых расходов, относящихся к остатку непроданных товаров, в налоговом учете должен осуществляться ежемесячно. Сумма расходов на доставку, относящаяся к остаткам товаров на складе, определяется по среднему проценту за месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца. Порядок распределения указанных расходов приведен в ст. 320 НК РФ.

В состав расходов на доставку, относимых к прямым расходам, должны включаться следующие расходы:

1) оплата доставки товара по счетам, предъявленным как транспортными организациями, так и поставщиком сверх стоимости товара, предусмотренной договором поставки;

2) оплата услуг по погрузке товаров в транспортные средства и разгрузке из них;

3) плата за временное хранение грузов в местах их погрузки (перегрузки) в транспортные средства;

4) плата за экспедиторские услуги;

5) плата железным дорогам за подачу вагонов, утепление, укрепление груза в вагоне, за обслуживание подъездных железнодорожных путей к складу организации и т. п.

Если организация учитывает расходы на доставку в бухгалтерском учете в составе издержек обращения обособленно и распределяет их на остаток товара, данные налогового и бухгалтерского распределения могут различаться. Причины этого состоят в возможном различии величины транспортных расходов (при расчетах с использованием у. е.) и возможном различии величины стоимости реализованных товаров в бухгалтерском и налоговом учетах (ввиду различия методов их списания или первоначальной стоимости).

При распределении прямых расходов в расчете будут участвовать следующие показатели. Для удобства они будут соответствовать счетам бухгалтерского учета, по которым отражены необходимые для расчета суммы:

1) SUM 41 – общая стоимость покупных товаров;

2) Ск 41 – стоимость остатка товаров на конец месяца;

3) Сн 44,2; Ск 44,2 – прямые расходы (на доставку) на начало и конец месяца;

4) Дт 44,2 – прямые расходы (на доставку) текущего месяца;

5) SUM 44,2 – общая сумма прямых расходов (на доставку товара) в налоговом учете за текущий месяц к распределению;

Дебет счета 90,2 – прямые расходы, которые относятся к реализованному в текущем месяце товару и уменьшают прибыль. Это стоимость реализованных товаров Дебет счета 90,2, Кредит счета 41 и приходящихся на них прямых расходов на доставку товара Дебет счета 90,2, Кредит счета 44,2.

В общем виде сумма прямых расходов, которая относится к реализованной продукции, определяется по формуле (схему распределения см. ниже):

Дебет 90,2 (Кредит 41; 44,2) = Сн 44,2 + Дебет 44,2 – Cк 44,2 + Дебет 90,2, Кредит 41 (в стоимостном выражении).

Сумма расходов на доставку, которая уменьшает налогооблагаемую прибыль текущего месяца, определяется следующим образом. Показатели берутся в стоимостном выражении.

Этап первый. Находим сумму расходов на доставку, приходившихся на остаток товаров на складе на начало текущего месяца и произведенных за месяц:

SUM 44,2 = Сн 44,2 + Дебет 44,2.

Этап второй. Определяем суммарную стоимость товаров, которые были реализованы за текущий месяц, и товаров, оставшихся на складе на конец месяца:

Дебет 90,2, Кредит 41 + Ск 41.

Этап третий. Необходимо найти средний налоговый процент. Для этого общую сумму расходов на доставку надо разделить на общую стоимость товаров. Полученная величина и будет средним процентом.

Средний налоговый процент (К 44,2) = SUM 44, 2 / (Дебет 90,2, Кредит 41 + Ск 41) × 100 %.

Этап четвертый. Теперь, чтобы определить, какая часть расходов на доставку приходится на остаток товаров на складе на конец месяца, надо стоимость остатка товаров умножить на средний налоговый процент:

Ск 44,2 = Ск 41 × средний налоговый процент (К 44,2).

Этап пятый. Остальная часть расходов на доставку относится к реализованной продукции и уменьшает налоговую прибыль отчетного периода:

Дебет 90,2, Кредит 44,2 = SUM 44,2 – Cк 44,2.

Сумма расходов на доставку (Дебет 90,2, Кредит 44,2), уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отражается по строке 190 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль «Расходы, связанные с производством и реализацией за отчетный (налоговый) период».

Стоимость реализованных покупных товаров (Дебет 90,2, Кредит 41) отражается по строке 180 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль.

Пример.

Все исходные данные приводятся по данным налогового учета. Стоимость остатка товаров на складе в организации на 1 февраля 2005 г. составила 1 000 000 руб.