Александр Анищенко - Учредитель и его фирма: все вопросы. От создания до ликвидации

В указанных письмах было сказано, что единым налогом должны облагаться только проценты, полученные по таким ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

«Упрощенцы» при определении доходов, не учитываемых при формировании налоговой базы по единому налогу, также должны руководствоваться статьей 251 НК РФ. И тогда получается, как посчитали некоторые специалисты, что и остальные организации, руководствующиеся при налогообложении главой 25 НК РФ, могут применять точно такой же порядок!

По мнению автора, как бы ни хотелось опереться на данный подпункт в рассматриваемом нами вопросе, все же, видимо, он нам не подходит. Очевидно, в подпункте 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ рассматриваются долговые обязательства в виде займов и кредитов, в том числе ценными бумагами, которые были предоставлены заемщику непосредственно налогоплательщиком, и средства возвращаются именно по таким кредитам и займам.

Таким образом, по мнению автора, к ситуации с получением векселя третьего лица от учредителя данный подпункт не применим.

Бесспорно, налогом на прибыль будут облагаться и начисленные по безвозмездно полученному векселю проценты. Обратите внимание, что согласно пункту 3 статьи 43 НК РФ любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления), признается процентами.

Как же их начислять в данном случае?

Во-первых, в целях налогообложения прибыли порядок ведения налогового учета доходов или расходов в виде процентов по долговым обязательствам установлен в статье 328 НК РФ. Согласно пункту 1 этой статьи, в аналитическом учете налогоплательщик должен самостоятельно отражать сумму доходов (или расходов) в виде причитающихся ему процентов по векселям в соответствии с условиями их выпуска, передачи или продажи.

В пункте 1 статьи 328 НК РФ говорится, что сумма дохода в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов. Эта дата определяется в соответствии с положениями статей 271–273 НК РФ.

Во-вторых, в рассматриваемой ситуации следует использовать положения пункта 6 статьи 271 НК РФ. Там сказано, что по долговым обязательствам, включая ценные бумаги, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. Если же обязательство погашается до истечения отчетного периода, то доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату погашения долгового обязательства.

Из всего вышеприведенного вытекает следующее. Если общество рассчитывает налог на прибыль методом начисления, то полагающиеся ей по полученному от учредителя векселю проценты следует включать в доход на конец каждого отчетного периода:

если общество уплачивает авансовые платежи за 1-й квартал, полугодие и 9 месяцев, то расчет надо производить каждый квартал;

если общество уплачивает авансовые платежи за месяц, два месяца, три месяца и так далее до конца года, то расчет следует производить ежемесячно.

ПРИМЕР 31

Учредитель безвозмездно передал 16 июня 2010 года ООО «Алания» вексель, выданный 1 апреля 2010 года ООО «Изабелла», номинальной стоимостью 100 000 руб.

По векселю предусмотрено начисление процентов исходя из ставки 16 % годовых. Выплата процентов производится единовременно с погашением основной суммы долга. Погашение векселя будет произведено 3 августа 2010 года.

Первоначальной стоимостью безвозмездно полученного векселя будет 103 375 руб. (100 000 руб. + 100 000 руб. × 16 %: 365 дн. × 77 дн.), где 77 дней – это количество дней от даты выпуска векселя до даты передачи его ООО «Алания».

Процентный доход по векселю, который должно отразить общество у себя в налоговом учете, составит 2104 руб. (100 000 руб. × 16 %: 365 дн. × 48 дн.), где 48 дней – это время с момента получения обществом векселя в собственность и до даты его погашения.

Для расчета сумм доходов в виде процентов по тем векселям, по которым доход определяется в виде дисконта, можно использовать следующие формулы.

Во-первых, процентная ставка для наращения процентов рассчитывается как:

Н (%) = (N – K) / K × 365 / T

где:

Н (%) – ставка для наращения доходов;

N – номинальная стоимость приобретенного (учтенного) векселя;

К – покупная стоимость дисконтного векселя;

Т – количество дней от даты приобретения до даты погашения векселя.

Во-вторых, сумма, подлежащая отражению в налоговом учете на счете доходов в последний день отчетного периода, определяется как:

С = К × Н (%) × D / 365;

где:

К – покупная стоимость дисконтного векселя;

Н (%) – ставка для наращения доходов;

D – количество дней, прошедших после приобретения векселя до отчетной даты;

С – сумма процентного дохода.

Откуда взялись эти формулы? Они были рекомендованы Методическими рекомендациями по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными приказом МНС России от 20 декабря 2002 года № БГ-3-02/729 в разделе 6.3.1. Эти методические рекомендации давно утратили силу. Однако ничего нового в части указанных формул в действующем законодательстве не появилось. Очевидно, что волей-неволей придется использовать то, что есть.

Такой вывод, хоть и косвенно, можно также сделать, если прочитать письмо Минфина России от 2 марта 2006 года № 03-03-04/1/162.

При безвозмездном получении векселя его покупная стоимость равна нулю. Означает ли это, что все проценты, начисленные по этому векселю, включая и те, которые были начислены до его получения обществом, должны быть включены в его налогооблагаемый доход?

Хотя формально это возможно и выглядит так, но с точки зрения справедливости налогообложения это совсем неправильно. Ведь при получении векселя общество уже определило и включило в налогооблагаемый доход его расчетную стоимость. Следовательно, эта стоимость и может быть использована в качестве покупной стоимости векселя при расчете суммы процентного дохода.

ПРИМЕР 32

Учредитель безвозмездно передал ООО «Вересень» беспроцентный банковский вексель номинальной стоимостью 100 000 руб.

Вексель был передан обществу 22 июня 2010 года, срок его погашения – 31 августа 2010 года.

Расчетная стоимость векселя, ранее исчисленная обществом-получателем, составляет 86 200 руб.