Е. Чипуренко - Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление

По всем доходам, в отношении которых применяется общая налоговая ставка (13 %), начисленным налогоплательщику за данный период, исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Таким образом, формула ежемесячного исчисления налога на доходы физических лиц, удерживаемого налоговым агентом по доходам налогового резидента, облагаемым по ставке 13 %, имеет следующий вид:

НО N ндфл 13 %= (СД-НВ) х 13 % – НУ N - 1,

где НО N ндфл– сумма налоговых обязательств, которые налоговый агент обязан удержать в месяце N из дохода, начисленного и/или выплаченного в пользу конкретного физического лица;

СД– овокупный доход с начала календарного года и до окончания месяца N, начисленный и/или выплаченный налоговым агентом в пользу конкретного физического лица;

НВ– сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет получатель дохода;

НУ N - 1– сумма налога на доходы физических лиц, уже фактически удержанного налоговым агентом из доходов, выплаченных в пользу налогоплательщика, за период с начала календарного года и до окончания предыдущего месяца (N – 1).

Следует учитывать, что из всего перечня налоговых вычетов, предусмотренных налоговым законодательством для целей исчисления налога на доходы физических лиц, налоговые агенты предоставляют налогоплательщикам только некоторые вычеты, в числе которых стандартные налоговые вычеты, профессиональные вычеты и имущественный вычет, связанный с приобретением жилья. Налоговый агент может учесть при исчислении налога на доходы физических лиц вышеперечисленные вычеты по заявлению налогоплательщика при предоставлении им необходимого комплекта документов, подтверждающих его право на данный вычет. Кроме того, применение некоторых вычетов ограничено размером (величиной) совокупного дохода с начала календарного года (СД), источником которого явился налоговый агент.

Для доходов как налоговых резидентов, так и лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в отношении которых установлены иные налоговые ставки, налоговая база определяется как денежное выражение этих доходов, подлежащих налогообложению. При этом никакие налоговые вычеты, предусмотренные ст. 218–221 НК РФ, не применяются (п. 4 ст. 210 НК РФ).

Иными словами, налоговые вычеты, которые можно рассматривать в качестве налоговых льгот, уменьшающих налогооблагаемую базу, не применяются по доходам в виде дивидендов и доходам, облагаемым налогом по специальной налоговой ставке (35 %), а также при налогообложении доходов лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Сумма налога на доходы физических лиц с доходов, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме вышеуказанного дохода, начисленного налогоплательщику следующим образом:

НО N ндфлиныеставки= Д х СТ,

где НО N ндфл иные ставки– сумма налоговых обязательств по доходам физического лица, облагаемым налогом на доходы физических лиц по ставкам, отличным от ставки 13 %, которые налоговый агент обязан исчислить и удержать по каждому случаю выплаты такого дохода;

Д– налоговая база дохода, облагаемого налогом на доходы физических лиц по ставкам, отличным от общей ставки – 13 %, источником которого явился налоговый агент;

СТ– ставка налога на доходы физических лиц (кроме ставки 13 %), установленная НК РФ для налогообложения данного вида доходов.

После определения сумм налога на доходы физических лиц по доходам, облагаемым по разным налоговым ставкам, рассчитывается общая сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая удержанию у налогоплательщика по итогам конкретного месяца N. В соответствии с п. 2 ст. 225 НК РФ общая сумма налога на доходы физических лиц представляет собой результат сложения сумм этого налога, исчисленных в соответствии с вышеизложенным порядком:

НО N 1= НО N ндфл 13 %+ НО N ндфл иные ставки,

1 ндфл 13 % ндфлиныеставки

где НО N 1– совокупная сумма налога на доходы физических лиц, исчисленная налоговым агентом по доходам, источником которых он явился для налогоплательщика (1) в конкретном месяце N текущего календарного года;

НО N ндфл 13 %– сумма налога на доходы физических лиц, исчисленная налоговым агентом в месяце N, по доходам налогоплательщика (1), облагаемым по ставке 13 %;

НО N ндфл иные ставки– сумма налога на доходы физических лиц, исчисленная налоговым агентом в месяце N, по доходам налогоплательщика (1), облагаемым по иным ставкам.

По итогам месяца у налогового агента определяется сумма налоговых обязательств ( НО НА ндфл) по налогу на доходы физических лиц, исчисленных по доходам физических лиц, источником которых в данном месяце явился налоговый агент. Величина налоговых обязательств определяется путем суммирования налоговых обязательств, исчисленных налоговым агентом в отношении каждого физического лица, следующим образом:

НО НА ндфл= НО N 1+ НО N 2+ … + НО N n.

Пункт 4 ст. 226 НК РФ обязывает налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Статья 24 НК РФ, определяющая общий статус налогового агента, содержит п. 4, в соответствии с которым налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

Но сроки уплаты налоговыми агентами исчисленной суммы налога не связаны с отчетным периодом и не совпадают со сроками, предусмотренными для уплаты налога налогоплательщиками. Порядок уплаты начисленного налога на доходы физических лиц определен для налоговых агентов двумя положениями:

во-первых, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ);

во-вторых, сроки перечисления удержанного налога на доходы физических лиц связаны для налоговых агентов с формой выплаты доходов налогоплательщикам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, – для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (п. 6 ст. 226 НК РФ).