Ольга Соснаускене - Как перевести российскую отчетность в международный стандарт

Так, различия анализируемых нами систем бухгалтерского учета прослеживаются уже со стадии отнесения объектов к нематериальным активам.

Рассмотрим некоторые вопросы, связанные с учетом нематериальных активов.

Оценка нематериальных активов.

Как установлено ПБУ 14/2000 нематериальные активы оцениваются по первоначальной стоимости, а в соответствии с МСФО 38 – по себестоимости. При этом, несмотря на разницу используемых формулировок, прослеживается общий подход к первоначальной оценке нематериальных активов – перечень затрат, включаемых и не включаемых в первоначальную стоимость объекта в РСБУ и МСФО практически совпадает. Вместе с тем конкретные объекты нематериальные активы могут быть оценены по-разному в отчетности, составленной по российским и международным стандартам. Так, по-разному будут оценены нематериальные активы, связанные с затратами на разработки, из-за разного определения стадии, начиная с которой эти затраты будут капитализироваться.

В качестве еще одного примера можно рассмотреть оценку деловой репутации. ПБУ 14/2000 признает деловую репутацию разницей между покупной ценой организации и стоимостью по балансу всех ее активов и обязательств. Международные стандарты под справедливой стоимостью признают сумму, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить данную операцию сторонами. Также следует заметить, что справедливая стоимость объектов может значительно отличаться от их балансовой стоимости. Из-за этого разница между справедливой и балансовой стоимостью активов и обязательств приобретаемой организации приводит к различиям в российском и международном стандартах в оценке величины деловой репутации.

Кроме того, МСФО и РСБУ по-разному подходят к последующей оценке нематериальных активов. Так, как определено ПБУ 14/2000 последующей оценкой нематериальных активов останется их первоначальная стоимость, тогда как МСФО 38 допускает их переоценку.

К последующей оценке нематериальных активов в МСФО 38 предусмотрено два подхода:

• основной подход, который не предполагает переоценки нематериальных активов;

• дополнительный подход, допускающий переоценку нематериальных активов.

В российском ПБУ 14/2000 нет аналогичного положения, но и противоречия международным стандартам также нет. Российский подход к оценке нематериальных активов соответствует основному подходу, изложенному в МСФО 38. Однако последующая оценка нематериальных активов по российским правилам может значительно отличаться от требований МСФО 38, которые предусматривают проведение обязательной уценки нематериальных активов в случае их обесценения. Это общее требование, оно распространяется в отношении любого актива и будет применяться независимо от того, какой подход к последующей оценке объекта использует предприятие. Указанное требование сформулировано в МСФО 36 «Обесценение активов»: объекты, стоимость которых уменьшилась, должны в обязательном порядке уцениваться до возмещаемой стоимости, которая равна большему из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности его использования.

Следует иметь в виду, что ПБУ 14/2000 аналогичного требования не содержит, а значит, оценка нематериальных активов в отчетности российских организаций может быть выше по сравнению с отчетностью, составленной по МСФО.

Срок полезного использования нематериальных активов.

В отличие от российского правил бухгалтерского учета МСФО 38 установлен более гибкий подход к сроку полезного использования нематериальных активов. Здесь не требуется использовать их в течение срока более 12 месяцев. При определении срока полезного использования нематериального актива учитывают следующее:

• планируемое применение актива компанией;

• обычный жизненный цикл для такого рода активов;

• какому виду устаревания подвержен актив – техническому, технологическому и т. д.;

• стабильность отрасли, в которой используется актив;

• различные ограничения на использование актива.

Для большинства видов нематериальных активов срок полезного использования не превышает 20 лет, однако допускается и гораздо больший срок, если организацией использование данного нематериального актива в течение такого срока обосновывается.

Вместе с тем, МСФО 38 предусмотрен и короткий срок использования нематериальных активов. Он может быть снижен с учетом устаревания таких объектов как новые технологии, программное обеспечение и т. д. Следует заметить, что МСФО 38 требует регулярного пересмотра срока полезного использования нематериальных активов, по крайней мере, на конец каждого финансового года, в российские ПБУ аналогичного требования не содержат.

Амортизация нематериальных активов.

Установленные в ПБУ 14/2000 методы начисления амортизации нематериальных активов соответствуют МСФО 38. Однако в отличие от российского законодательства по МСФО 38 метод амортизации должен пересматриваться, на конец каждого финансового года. И если произошло значительное изменение в графике поступления экономических выгод от актива, метод начисления амортизации должен быть изменен и скорректирована уже начисленная амортизация. Отличается от российского законодательства и подход МСФО 38 к определению амортизируемой стоимости нематериальных активов. По МСФО 38 амортизируемая сумма равна первоначальной (восстановительной) стоимости объекта минус ликвидационная стоимость. Ликвидационная стоимость представляет собой чистую сумму, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы. При этом ликвидационная стоимость нематериальных активов отличается от нуля только в том случае, если компания предполагает продать данный актив в конце срока полезного использования. В отечественном ПБУ 14/2000 не вводится понятия ликвидационной стоимости нематериального актива и амортизируемая стоимость всегда равна первоначальной стоимости объекта. [9]

Ликвидационная стоимость для нематериального актива, как правило, равна нулю. Следует, однако, учитывать, что здесь возможны исключения, как в случаях, когда имеются обязательства третьих сторон по приобретению соответствующего актива по окончании срока его полезного использования. Изменение срока и метода начисления амортизации будет считаться изменением учетных оценок.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.

В российском ПБУ 14/2000 перечень сведений о нематериальных активах, подлежащий раскрытию в отчетности, ограничен по сравнению с МСФО 38. При этом информация, требуемая в соответствии с ПБУ 14/2000, содержится и в перечне МСФО 38, помимо чего, по МСФО 38 подлежит отражению еще ряд показателей – убытков от обесценения, способов переоценки, информации о выбытии нематериальных активов, ликвидационной стоимости и др.