Александр Ролик - Налоговые преступления и налоговая преступность

Данный подход нашел свое применение в практике правоохранительных органов. Так, по сведениям Военной прокуратуры Тихоокеанского флота, основным мотивом признания отсутствия состава преступления по делам, находившимся в производстве, являлось отсутствие доказательств умысла и крайняя необходимость (невыплата налогов из-за направления средств на выплату заработной платы и (или) поддержание деятельности предприятия).

Как уже было отмечено, целью действий виновных является уклонение от уплаты налогов или сборов либо снижение сумм платежа в качестве налога или сбора с последующим обращением сокрытых денежных средств в свою собственность, собственность организаций или других лиц.

Данная цель, во избежание отмеченных выше противоречий, должна быть рельефно отображена при описании признаков рассматриваемого преступления.

На это указывает в своем постановлении от 27 мая 2003 г. № 9-П по делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П. Н. Белецкого, Г. А. Пиковой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и Н. И. Таланова Конституционный Суд РФ. Целью совершения налогового преступления является избежание уплаты налога и (или) сбора в нарушение установленных законодательством о налогах и сборах правил, считает Конституционный Суд.

Работники налоговых органов, умышленно содействовавшие совершению данного преступления, привлекаются к ответственности как соучастники, а в соответствующих случаях и за преступления против государственной службы (ст. 285, 290, 292 УК РФ) по совокупности. [109]

Так, П., занимавший должность начальника государственной налоговой инспекции по Малоярославецкому району Калужской области, и З., занимавший должность начальника отдела налогообложения физических лиц данной инспекции, умышленно способствовали уклонению физического лица от уплаты налога в особо крупном размере путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах, а также, являясь должностными лицами, совершили должностной подлог путем внесения в официальный документ заведомо ложных сведений. При этом они злоупотребили должностными полномочиями, то есть использовали свои служебные полномочия вопреки интересам службы из иной личной заинтересованности, что повлекло тяжкие последствия. Указанные действия позволили физическому лицу уклониться от уплаты налога с доходов, полученных от продажи акций, на сумму 306 235 руб. 62 коп., что соответствует 15 645 МРОТ, т. е. уклонение от налогов было совершено в особо крупном размере. Суд квалифицировал действия данных лиц по ч. 5 ст. 33 УК РФ, а не по ч. 2 ст. 35 УК РФ, посчитав, что П. и З. не являются соисполнителями данного преступления, а являются пособниками. Кроме того, они признаны виновными в совершении преступлений, предусмотренных ч. 2 ст. 198 УК РФ, ч. 3 ст. 285 и ст. 292 УК РФ. [110]

Из изложенного можно сделать следующие выводы:

1) составы налоговых преступлений сконструированы как формальные, поэтому субъективная сторона уклонения от уплаты налога характеризуется наличием только прямого умысла, ибо лицо сознает общественную опасность своих действий (бездействия), предвидит возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий и желает их наступления;

2) мотив не является конститутивным признаком налоговых преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 199.2 УК РФ, и позволяет лишь дополнительно охарактеризовать личность преступника. Мотив необходимо тщательно устанавливать в связи с возможностью применения к действиям лица, уклонившегося от уплаты налогов, правила ст. 39 УК РФ «Крайняя необходимость»;

3) целью совершения налогового преступления является избежание уплаты налога и (или) сбора в нарушение установленных законодательством о налогах и сборах правил;

4) мотив является обязательным признаком состава, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, в качестве которого выступают личные интересы виновного.

Специфичность отношений, возникающих в финансовой сфере по поводу исчисления и уплаты налогов и осуществления контроля за своевременным и полным исполнением налогоплательщиками своих обязанностей, помимо прочего, находит свое отражение в составе их участников. В качестве одной из сторон всегда выступает государство в лице сборщиков налогов, налоговых, таможенных и финансовых органов, органов налоговой полиции (с 1 июля 2003 г. – органов МВД РФ), а другой – налогоплательщики или плательщики сборов. При этом первые наделены правом осуществления контроля за своевременностью и полнотой исполнения вторыми своих налоговых обязанностей. Подобный субъектный состав типичен именно для налоговых правоотношений. Соответственно, и субъекты преступлений, совершаемых в налоговой сфере, столь же специфичны.

Следует, правда, отметить несовпадение этих двух субъектных составов, ведь преступные нарушения налогового законодательства совершаются как самими налогоплательщиками, так и другими лицами, в той или иной степени имеющими отношение к налогообложению. Последнее обстоятельство однозначно указывает на то, что субъект анализируемых нами преступлений специальный.Это означает, что для определения круга лиц, способных нести уголовную ответственность за налоговые преступления, недостаточно установить наличие у них таких обязательных общих качеств, как предусмотренный законом возраст и вменяемость. Помимо этого, такие лица должны еще быть связаны с налогообложением, т. е. обладать специальными признаками.

Большинство авторов определяет субъект преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, как физическое лицо (гражданин России, иностранец, лицо без гражданства), достигшее 16- летнего возраста и обязанное в соответствии с законодательством представлять налоговую декларацию. [111]

В интересующем нас составе в значительной степени совпадают субъект налогообложения и субъект преступления. Исходя из того, что уголовно наказуемым является уклонение физического лица от уплаты налога или сбора, к числу возможных его субъектов следует отнести лиц, на которых лежат соответствующие обязанности.

Плательщиками подоходного налога являются физические лица: граждане Российской Федерации, граждане других государств и лица без гражданства. При этом на налоговые обязанности того или иного лица оказывает влияние не его гражданство, а статус имеющего (резидент) или не имеющего (нерезидент) постоянное местожительство в Российской Федерации. К первым относятся физические лица, прожившие на ее территории в общей сложности не менее 183 дней в календарном году, а ко вторым – все остальные (п. 3 раздела 1 Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 29 ноября 2000 г. № БГ-3–08/415).