Елена Лупикова - История бухгалтерского учета

Развитие промышленности дало стимул к развитию денежных отношений. Трудности в перевозке денег привели к появлению вексельного обращения: менялы (банкиры) выдавали купцам расписки (векселя) за сданные им деньги, чтобы те могли потом получить по этим распискам соответствующие суммы в любом городе. Таким образом, учет расчетов с дебиторами и кредиторами становится важной частью бухгалтерской работы.

Учет кассовых операций требовал соответствующего контроля. Он сводился к разделению ключей от сундука, в котором хранились деньги, между кассиром, бухгалтером и посредником (лицом, которому вручался ключ перед вскрытием кассы), параллельному отражению или операций двумя бухгалтерами. Например, в Новой Испании (1531 г.) сундук-касса имел три замка и вскрывался только в присутствии трех лиц, каждое из которых имело ключ только от одного замка. В кассе хранилась кассовая книга, переплетенная, прошнурованная с указанием числа пронумерованных страниц. На каждом листе книги проставлялась печать и подпись. В первой части книги записывались приходные, во второй – расходные операции. Копия этой книги велась в бухгалтерии, один раз в шесть месяцев записи обеих книг сверялись.

Мощным толчком развития международной торговли стали Великие географические открытия: были вовлечены в оборот новые ресурсы, открыты новые рынки сбыта (Америка, Индия, Китай, Африка, Австралия и др.), проложены новые торговые пути. К числу важнейших последствий Великих географических открытий можно отнести образование мирового рынка, выход международных экономических отношений за пределы Европы. Все это привело к изменению целей использования капитала и кредита. Эти элементы – торговля, капитал и кредит – впервые смогли стать плодотворной почвой для развития счетоводства.

Формирование рыночных отношений требовало огромных средств. На их поиск направляют большие усилия, которые порой идут вразрез с юридическими и нравственными нормами: колониальные захваты, работорговля, торговые войны, открытое пиратство, похищения сокровищ в колониях и т. п. Тем не менее это дает возможность первоначального накопления капитала и предпосылки инвестирования различных отраслей промышленности в Европе.

До XIII в. учет велся с помощью униграфической (простой) записи [6], основанной на идее учетного натурализма. Факты хозяйственной жизни измерялись в тех показателях, которые возникают и существуют в реальной жизни – натуральные измерители. Абстрактные величины, такие, как прибыль, в системе учета не отражались, а исчислялись по результатам инвентаризации.

Диграфическая (двойная) бухгалтерия [7]сводится к тому, что в перечень счетов простой бухгалтерии вводятся счета собственных средств. Все факты хозяйственной жизни отражаются дважды (идея учетного реализма), что придает двойной записи символический характер. Это возможно только в том случае, если все учетные объекты фиксируются в одном учетном измерителе, в качестве которого выступают деньги.

Появление двойной записи – это революция в мышлении деловых людей, часть микромира любой конторы, любой фирмы. Происхождение двойной записи до сих пор не раскрыто, хотя приводятся различные версии. Неоднократно делались попытки связать возникновение двойной записи с именем какого-либо изобретателя, но в результате пришли к выводу, что у двойной бухгалтерии его нет, так же как не известны изобретатели алфавита, колеса, денег и пр. Профессор Рогир де Рувер сделал вывод о том, что двойная бухгалтерия зародилась одновременно в нескольких городах северной Италии между 1250–1350 гг. Феномен двойной бухгалтерии распространяется на страны Европы, а потом всего мира.

Существует несколько объяснений названия «двойная запись». Вероятно, это связано с тем, что здесь:

• используются два вида записи – систематическая и хронологическая;

• возможно два вида регистрации – синтетический и аналитический учет;

• существует два ряда счетов – счета для учета имущества и счета капитала;

• у каждого счета два равноправных разреза – дебет и кредит;

• любой факт хозяйственной жизни регистрируется дважды – по дебету одного и кредиту другого счета;

• существует два параллельных учетных цикла, которые отражаются уравнением: А – П = К, где А – актив (виды имущества); П – пассив (обязательства); К – капитал (собственные источники средств);

• в любой операции участвует два лица – одно отдает, другое получает;

• бухгалтерская работа выполняется дважды – сначала операции регистрируются, а затем проверяются.

Каждая из названных причин может считаться объяснением названия «двойная запись». Исследователи истории бухгалтерского учета называют различные причины такого внимания к новой методологии:

• экономический рост Европы и возникновение капиталистических отношений (В. Зомбарт);

• развитие кредитных отношений приводило к трактовке любого счета как счета расчетов (Ж. Прудон, А.П. Рудановский);

• возникновение компаний привело к отделению физического лица (владельца компании) от юридического лица, т. е. хозяйства, что и привело к необходимости вести учет капитала, вложенного в дело, и его изменений (Р. де Рувер);

• эволюция двусторонней формы ведения счетов Главной книги привела к необходимости логического «уравновешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов (Т. Церби).

Возможно, все это в совокупности и привело к тому, что вследствие проб и ошибок, как бы «случайно» один из учетных работников пришел к идее расположить числа в две графы – приход и расход. И только позднее возникла идея такого условного счета, как счет капитала, позволяющего определить финансовый результат только учетными средствами.

А. Литтлтон не только перечисляет предпосылки развития двойной записи, но и выделяет исторические условия , которые привели к появлению новой техники регистрации торговых операций:

объект:

• частная собственность (право передачи собственности),

• капитал (производительно используемое богатство),

• торговля (обмен товарами),

• кредит (использование будущих благ в настоящем);

средство:

• письменность (средство ведения постоянных записей),

• деньги («общий знаменатель» при обмене),

• арифметика (средство вычислений).

При благоприятных экономических и социальных обстоятельствах эти элементы приводят к созданию методологии – плана систематического отображения объекта соответствующими средствами.

Литтлтон отмечает, что каждая из предпосылок присутствовала в разных местах в разное время, но одновременно они не наблюдались. И лишь развитие торговли, капитала и кредита в Средние века привело к качественному скачку в методологии счетоводства.