Владислав Брызгалин - Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Порядок определения даты изменения первоначальной стоимости положениями главы 25 НК РФ не установлен. По нашему мнению, для определения указанной даты на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ необходимо обратиться к отрасли права, в которой данный вопрос урегулирован, а именно к нормативным актам по бухгалтерскому учету.

В соответствии с пунктом 42 Методических указаний по учету основных средств, увеличение первоначальной стоимости основных средств производится по завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объектов основных средств. При этом согласно пункту 71 Методических указаний по учету основных средств приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом.

Таким актом является акт унифицированной формы № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», утвержденный постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».

Следовательно, для целей налогового учета датой увеличения первоначальной стоимости основных средств будет являться дата утверждения акта унифицированной формы № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств».

Пример 15

Организация вводит в эксплуатацию оборудование, расходы на приобретение которого составили 100 000 руб.

Дата ввода оборудования в эксплуатацию – 17 мая 2010 г.

Дата начала начисления амортизации – 1 июня 2010 г.

Период признания расходов в виде амортизационной льготы – июнь 2010 г. (полугодие 2006 г.)

Величина расхода – 10000 руб. (100000 * 10 %)

Пример 16

Организация провела реконструкцию производственного здания. Сумма расходов на капитальные вложения при этом составила 200 000 руб.

Дата изменения первоначальной стоимости здания – 18 апреля 2010 г.

Период признания расходов в виде амортизационной льготы – июль 2010 г. (9 месяцев 2010 г.)

Величина расхода – 20000 руб. (200000 * 10 %)

Относительно налогоплательщиков, которые определяют доходы и расходы по кассовому методу, мы считаем, что порядок признания расходов, предусмотренных пунктом 9 статьи 258 НК РФ, должен определяться с учетом:

– общего принципа признания расходов данной категорией налогоплательщиков (п. 3 ст. 273 НК РФ);

– особенностей, установленных для признания расходов в виде амортизации (пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ);

– общих положений о применении амортизационной льготы (ст. 259 и 272 НК РФ).

С учетом изложенного, по нашему мнению, налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, признают расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 НК РФ, в том отчетном (налоговом) периоде, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. При этом рассматриваемые расходы могут быть признаны только в отношении оплаченных капитальных вложений (основных средств).

Порядок учета расхода при определении налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода

1. При применении метода начисления

Пунктом 3 статьи 272 НК РФ прямо предусмотрено, что расходы в виде амортизационной премии, предусмотренные положениями пункта 9 статьи 258 НК РФ, подлежат квалификации в качестве косвенных расходов.

2. При применении кассового метода

Как указывалось ранее, налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, при расчете налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода учитывают все расходы, отвечающие критериям, установленным статьей 252 НК РФ и признанные таковыми в данном периоде в соответствии с положениями статьи 273 НК РФ.

Таким образом, указанные налогоплательщики при расчете налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода учитывают все расходы в виде амортизационной премии, признанные в составе расходов в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ.

9.3.4.2. Амортизационные отчисления

Методы начисления амортизации

Основные правила начисления амортизации установлены статьей 259 НК РФ. Так, согласно пункту 2 указанной нормы сумма амортизации для целей налогообложения определяется:

– ежемесячно в порядке, установленном статьей 259 НК РФ;

– отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества – при применении линейного метода начисления амортизации, отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) – при применении нелинейного метода начисления амортизации.

По общему правилу начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Пример 17

Организация приобрела оборудование в марте 2010 г.

Оборудование введено в эксплуатацию в мае 2010 г.

Дата начала начисления амортизации – 1 июня 2010 г.

Пунктом 11 статьи 258 НК РФ фактически установлен специальный порядок начисления амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ. Согласно указанной норме такие основные средства включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Следовательно, в отношении рассматриваемых основных средств начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором в отношении данного объекта выполняются два условия:

– объект введен в эксплуатацию;

– у налогоплательщика имеется документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию прав на объект основных средств.

Особый порядок начисления амортизации, по нашему мнению, следует применять налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по кассовому методу. Данное обусловлено тем, что подпунктом 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ для таких налогоплательщиков установлено дополнительное требование о том, с какого момента допускается начисление амортизации: только оплаченногоналогоплательщиком амортизируемого имущества.

В таких условиях считаем, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором в отношении данного объекта выполняются два условия: