Владислав Брызгалин - Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Данный вывод подтверждается также судебно-арбитражной практикой. Так, в одном из дел суд, рассматривая дело о правомерности включения в состав налоговых расходов затрат налогоплательщика в виде адресной рекламной рассылки, сделал вывод о правомерности учета данных затрат в целях налогообложения. При этом суд, в частности, указал, что безвозмездный характер такой рассылки не является основанием для применения положений пункта 16 статьи 270 НК РФ, предусматривающих запрет на учет расходов в виде стоимости безвозмездно переданного имущества, поскольку расходы налогоплательщика подлежат учету при исчислении налога на прибыль как обоснованные. Обоснованность таких расходов вытекает из специфики деятельности организации, и расходы подлежат учету при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Такой вывод содержится в постановлении ФАС Московского округа от 4 августа 2005 г. № КА-А40/7346-05.

Поэтому при оценке возможности учета расхода для целей налогообложения какого-либо расхода, поименованного в статье 270 НК РФ, налогоплательщику необходимо исходить из соблюдения требований статьи 252 НК РФ применительно к такому расходу исходя из его экономического содержания и условий хозяйствования.

Однако, фактически императивный характер запрета на учет расходов для целей налога на прибыль, предусмотренных в статье 270 НК РФ, делает учет расходов в целях налогообложения прибыли, хотя и содержащихся в перечне запретных расходов, но соответствующих признакам статьи 252 НК РФ, небезопасным для налогоплательщика. Скорее всего, такое поведение плательщика налога приведет к возникновению конфликтной ситуации с налоговыми органами.

11.2. Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли

В соответствии со статьей 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы:

1. В виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

По данному основанию не признаются расходы в виде дивидендов, определение которых для целей налогообложения содержится в пункте 1 статьи 43 НК РФ. Согласно данной норме дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

2. В виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со статьей 176.1 НК РФ, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций.

По данному основанию не учитываются для целей налогообложения прибыли расходы налогоплательщика в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды). К таким штрафам, к примеру, относятся пени и штрафы, начисленные налогоплательщику согласно нормам налогового законодательства (НК РФ), административные штрафы за нарушение строительных правил и норм, штрафы за нарушение трудового законодательства и пр., то есть штрафы, налагаемые в соответствии с КоАП РФ и другими законодательными актами.

ВАС РФ, при рассмотрении спора о правомерности учета в целях налогообложения расходов в виде штрафов, налагаемых государственными органами за нарушение лесохозяйственных требований, которые суды квалифицировали в качестве меры гражданско-правовой ответственности, отменяя судебные акты в постановлении от 27 января 2009 г. № 9564/08 указал следующее: «В соответствии с пунктами 2 и 49 статьи 270 Кодекса расходы в виде штрафов, пеней и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций, расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются. Следовательно, в целях налогообложения признанные обществом и присужденные ко взысканию с него суммы неустоек за нарушение лесохозяйственных требований независимо от их правовой природы подпадают под действие пунктов 2 и 49 статьи 270 Кодекса и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, так как взимаются государственными организациями…».

«…к санкциям, применяемым к получателям бюджетных кредитов, подлежит применению именно пункт 2 статьи 270 Кодекса, поскольку характер платежей в бюджет, названных в данной норме права, соответствует санкциям за нарушения требований бюджетного законодательства» (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28 февраля 2008 г. № А82-1815/2006-14).

Указанные расходы налогоплательщика не подлежат признанию в качестве налоговых расходов независимо от бюджета, в который они перечисляются, федеральный, субъекта РФ или местный бюджет.

По данному основанию в силу прямого указания комментируемой нормы не учитываются проценты, начисленные и подлежащие уплате налогоплательщиком в случае неправомерного заявления им о возмещении НДС в заявительном порядке согласно пункту 17 статьи 176.1 НК РФ.

По данному основанию не учитываются штрафы, пени, перечисленные плательщиком налога на прибыль в государственные внебюджетные фонды.

3. В виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество.

4. В виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду.

5. В виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 НК РФ.

На основании указанной нормы не подлежат учету при налогообложении прибыли расходы капитального характера, то есть инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, затраты на расширение, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение и пр. В соответствии с пунктом 2 статьи 57 НК РФ:

1) к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;