Елена Орлова - Налоговый и бухгалтерский учет расходов на рекламу. Без ошибок с учетом интересов компании и требований налоговых органов

Аналогичные выводы содержатся также в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 12.05.2005 по делу № Ф04-8829/2004(10818-А27-35), Ф04-8829/2004(10639-А27-35); ФАС Московского округа от 08.02.2006, 01.02.2006 по делу № КА-А40/13572-05; ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2005 по делу № А66-13857/2004.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России, стоимость рекламной и сувенирной продукции может быть отнесена к расходам на рекламу на основании подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, только если она ориентирована на неопределенный круг лиц и направлена на поддержание интереса к организации и ее продукции, что должно явно прослеживаться из содержания документов, подтверждающих ее распространение.

Иную точку зрения организации, скорее всего, придется доказывать в суде.

В целях применения гл. 21 НК РФ безвозмездная передача рекламной и сувенирной продукции рассматривается как реализация.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом в целях обложения налогом на добавленную стоимость передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В соответствии с п. I ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача права собственности на товары.

Следовательно, товары, безвозмездно переданные в рекламных целях, являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

При этом следует учитывать, что в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

– товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ:

– товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Таким образом, суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для изготовления товаров, безвозмездно передаваемых в рекламных целях, принимаются к вычету в общеустановленном порядке при выполнении следующих условий:

– имеется счет-фактура;

– товары (работы, услуги) приняты к учету и приобретены для налогооблагаемых операций.

Вместе с тем на основании подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения) передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб.

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 14.04.2008 № 03-07-11/144, от 22.08.2008 № 03-07-11/279, от 30.09.2003 № 04-03-11/78, письме УФНС России по г. Москве от 26.10.2007 № 20–12/102577.1, от 01.03.2005 № 19–11/12349, письме МНС России от 26.02.2004 № 03-1-08/528/18.

Как отмечено в письме ФАС России от 23.01.2006 № АК/582, нанесение юридическим или физическим лицом логотипов или товарных знаков на сувенирную продукцию (авторучки, футболки, пакеты, календари и прочее) осуществляется в рекламных целях, независимо от дальнейшего распространения данной продукции сотрудникам, партнерам данной организации или третьим лицам, в том числе на безвозмездной основе. К таким случаям, по мнению ФАС России, применяются положения подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. При этом указанная норма в равной мере распространяется на органы государственной и муниципальной власти, а также на коммерческие и некоммерческие организации. Этот документ доведен письмом ФНС России от 25.04.2007 № ШТ-6-03/348@ до территориальных налоговых органов в целях администрирования НДС.

Таким образом, при безвозмездной передаче сувенирной продукции в рекламных целях возникает объект обложения налогом на добавленную стоимость в силу норм п. 1 ст. 146 НК РФ, но только при условии, что покупная стоимость или расходы на производство единицы такой продукции превышают 100 руб. согласно подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Налоговую базу надо определять исходя из рыночных цен (п. 2 ст. 154 и ст. 40 НК РФ) и без уменьшения ее на 100 руб.

При передаче сувенирной продукции в рекламных целях стоимостью ниже 100 руб. НДС начислять не следует (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ), сумма входного налога по ним к вычету не принимается. Ее включают в расходы организации, не принимаемые для целей исчисления налога на прибыль (п. 19 ст. 270 НК РФ, п. 16 ст. 270 НК РФ, письмо Минфина России от 22.09.2006 № 03-04-11/178). В данном случае считается, что товары были использованы в операциях, не облагаемых налогом на добавленную стоимость. Но существует и другая точка зрения. Уплаченный при приобретении рекламных товаров (работ, услуг) стоимостью меньше 100 руб. НДС к вычету не принимается, организация может учесть его при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в стоимости этой рекламной продукции (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ) (письмо УФНС России по г. Москве от 10.01.2007 № 19–11 /741).

Однако арбитражная практика свидетельствует о том, что судьи далеко не во всех случаях считают передачу рекламной продукции (в том числе сувенирной продукции с логотипом организации) в ходе проведения рекламных акций как безвозмездную передачу товаров для целей исчисления НДС.

Например, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 18.02.2008 по делу № А82-14907/2006-27 определено, что налоговый орган выявил следующее: в 2003–2004 годах общество в рамках рекламных акций при покупке третьими лицами пива часть его передавало бесплатно, а также раздавало продукцию в виде призов за участие в конкурсах. По мнению инспекции, обществом производилась безвозмездная передача имущества в собственность, которая, в соответствии с требованиями подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.