О. Мясников - Сложные ситуации налогового учета прочих расходов

Пример.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку ООО. По результатам мероприятий налогового контроля налоговый орган решил, что общество нарушило положения подпункта 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ в связи с тем, что учло расходы на обучение своих сотрудников в организации, не имевшей государственной аккредитации и лицензии.

Посчитав выводы налогового органа незаконными, общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании решения налогового органа недействительным.

Решением арбитражного суда требование налогоплательщика было удовлетворено. И вот почему.

Одним из направлений деятельности общества являлось техническое обслуживание и ремонт авиационного кресельного оборудования. Общество было обязано соответствовать существующим требованиям по обслуживанию и ремонту не только национальным, но и правилам иностранного изготовителя, поскольку российскими авиакомпаниями использовалось кресельное оборудование иностранного производства.

Суд оценил договор на обучение, акты приемки-сдачи, счет-фактуру, платежное поручение, а также принятые и подлежащие исполнению в ЕС Законы Евросоюза № 1592/2002 и № 2042/2003 «Сертификационные требования к эксплуатационным и ремонтным предприятиям гражданской авиации».

В итоге суд установил, что обучение персонала общества в ЗАО входило в комплекс услуг по подготовке организации к прохождению сертификации и получению Сертификата одобрения EASA (Европейское агентство по авиационной безопасности). Кроме того, исполнение ЗАО своих обязательств по договору позволило ООО получить в Европейском агентстве по авиационной безопасности Сертификат одобрения по EASA. 145.0300, дававший право выполнять ремонтные работы на авиационной технике иностранного производства.

При этом суд установил, что ЗАО не являлось в соответствии с его учредительными документами образовательным учреждением и не оказывало услуг по подготовке (переподготовке) и повышению квалификации работников общества.

Факты несения вышеуказанных затрат, их экономической обоснованности были подтверждены документами.

Применив положения подпунктов 15 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, суд пришел к выводам о том, что ООО правомерно отнесло данные затраты к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, а налоговый орган неправомерно отнес расходы по вышеуказанному договору на расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров.

В другом случае суд признал обоснованным учет затрат на обучение специалистов в иностранной организации, не имевшей статуса образовательного учреждения (постановление ФАС Московского округа от 12.10.2006, 19.10.2006 № КА-А40/9887-06 по делу № А40-85024/05-115-555).

Пример.

ООО обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции о его привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В оспариваемом решении налоговый орган посчитал, что в нарушение подпункта 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ общество необоснованно включило в состав прочих расходов затраты по обучению сотрудников в иностранной консалтинговой компании, не имевшей статуса образовательного учреждения.

Арбитражный суд отметил, что налогоплательщик вправе включить в состав прочих расходов (в соответствии с подпунктом 23 п. 1 ст. 264 НК РФ) расходы на приобретение (на договорной основе) у иностранной организации услуг по подготовке кадров при условии представления им документов, подтверждавших наличие статуса образовательного учреждения иностранной организации.

Действительно, общество не представило налоговому органу такого документа.

Но согласно выводу суда этот факт не привел в данном случае к неправомерному включению спорных расходов в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, так как для целей налогообложения прибыли расходами признаются любые затраты, соответствующие требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Затраты же общества на участие в Международном курсе обучения суд признал экономически оправданными, поскольку:

– в курсе обучения принимали участие штатные работники ООО – заместитель директора по производству и начальник производственного отдела;

– тема Международного курса обучения – «Торговля мазутом и дизелем в треугольнике Амстердам – Роттердам – Антверпен»;

– согласно уставу общества одним из основных направлений его деятельности является приобретение, хранение, переработка и реализация нефти, газа и нефтепродуктов, а также экспорт и импорт товаров и услуг;

– согласно заключению Мосгоснефтеинспекции Минэнерго России общество имело право на осуществление деятельности в виде реализации нефти, газа и продуктов их переработки, включая приобретение и поставку нефтепродуктов;

– согласно разрешению на переработку общество имело право перерабатывать нестабильный газовый конденсат, продуктами переработки которого являются в том числе дизельное топливо и мазут.

Из анализа вышеприведенных судебных прецедентов можно сделать следующие выводы. Отсутствие лицензии у организации, проводящей обучение сотрудников, хотя и не соответствует требованиям п. 3 ст. 264 НК РФ, не является препятствием для отражения в налоговом учете затрат налогоплательщика. Однако подобные затраты нельзя квалифицировать согласно подпункту 23 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на подготовку и переподготовку кадров.

В данной ситуации затраты организации можно квалифицировать в соответствии с подпунктом 15 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на консультационные и иные аналогичные услуги. Кроме того, налогоплательщик может сослаться на подпункт 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которому перечень прочих расходов является открытым, что позволяет ему учитывать затраты, прямо не названные в Кодексе.

В соответствии с п. 3 ст. 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров:

– расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения;

– расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг;

– расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.

Данные расходы не принимаются для целей налогообложения.

По мнению судов, в п. 3 ст. 264 НК РФ установлен исчерпывающий перечень затрат, которые не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров (постановление ФАС Уральского округа от 10.08.2006 № Ф09-6966/06-С7 по делу № А76-24830/05).