П. Никаноров - Посредническая деятельность: учет и налогообложение

Если товары реализуются посредником от своего имени, то при переходе права собственности на товары по договору купли-продажи от посредника к покупателю выполняются в том числе условия для признания выручки от реализации товаров в бухгалтерском учете комитента.

После признания в бухгалтерском учете доходов от реализации через посредника товаров (работ, услуг) себестоимость проданных товаров (работ, услуг), а также связанные с реализацией посреднического договора расходы (комиссионное вознаграждение и т. д. ) относятся в уменьшение полученной выручки.

Отгруженные комиссионеру товары учитываются заказчиком на счете 45 «Товары отгруженные» вплоть до момента перехода права собственности на товары к покупателю или до момента возврата товаров, если договор комиссии будет расторгнут. При этом если товары реализуются посредником по договору купли-продажи от своего имени, переход права собственности на товары к покупателю определяется согласно этому договору между посредником и покупателем.

Причитающиеся к получению посредником суммы вознаграждения (включая дополнительное вознаграждение в связи с более выгодным для заказчика выполнением обязательств или в связи с ручательством за выполнение обязательств третьим лицом) отражаются в составе доходов заказчика в зависимости от условий заключенного посреднического договора. При этом суммы вознаграждения признаются в составе расходов по обычным видам деятельности или в составе прочих расходов исходя из норм ПБУ 10/99. Например, суммы комиссионного вознаграждения в связи с реализацией товаров учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности, а суммы комиссионного вознаграждения в связи с реализацией объектов основных средств и (или) иных активов, отличных от товаров, – в составе прочих расходов.

Расчеты в части сумм, причитающихся к получению за реализованные товары (работы, услуги), отражаются в бухгалтерском учете заказчика с использованием счета 62, а расчеты с посредником в части причитающихся к получению вознаграждений по посредническому договору – с применением счета 76. Для этих целей к счету 76 открывается субсчет «Расчеты с комиссионером (агентом, поверенным)».

В общем случае при реализации товаров по договору комиссии с участием посредника в расчетах в бухгалтерском учете комитента оформляются следующие проводки:

Д – т 45 К – т 41«Товары» – передача товаров комиссионеру на реализацию;

Д – т 62 К – т 90, субсчет «Выручка», – на сумму доходов от реализации товаров (с НДС) на дату перехода права собственности на них к покупателю согласно отчету посредника и приложенным к нему документам;

Д – т 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость», К – т 68, субсчет «Расчеты по НДС», – на сумму НДС с признанных в учете доходов от реализации товаров;

Д – т 90, субсчет «Себестоимость продаж», К – т 45– списание себестоимости реализованных товаров;

Д – т 44 К – т 76, субсчет «Расчеты с комиссионером», – на суммы вознаграждения, причитающегося к уплате согласно договору посреднику (без НДС);

Д – т 19«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К – т 76,субсчет «Расчеты с комиссионером», – на сумму НДС с вознаграждения, причитающегося к уплате посреднику;

Д – т 20, 44 К – т 60, 76, 10«Материалы», 70, 69и т. д. – отражение иных затрат, связанных с реализацией товаров через комиссионера;

Д – т 90, субсчет «Себестоимость продаж», К – т 44– отнесение сумм вознаграждения посредника в уменьшение доходов от реализации товаров;

Д – т 68, субсчет «Расчеты по НДС», К – т 19– принятие к зачету на основании выставленного посредником счета-фактуры суммы НДС с вознаграждении посредника при расчетах с бюджетом по данному налогу;

Д – т 51 К – т 62– на суммы денежных средств, полученных от комиссионера;

Д – т 76, субсчет «Расчеты с комиссионером», К – т 51– оплата сумм посреднических вознаграждений денежными средствами на расчетный счет (в кассу) посредника;

Д – т 76, субсчет «Расчеты с комиссионером», К – т 62– зачет на основании отчета посредника причитающихся к получению им сумм вознаграждений в счет перечислений посредником сумм за реализованные товары;

Д – т 90, субсчет «Себестоимость продаж», К – т 20, 44– списание затрат, приходящихся на реализованные через посредника товары;

Д – т 90, субсчет «Прибыль (убыток) от продаж», К – т 99– на величину прибыли, полученной за текущий календарный месяц комитентом по обычным видам деятельности (включая доходы от реализации товаров через посредника);

Д – т 99 К – т 90, субсчет «Прибыль (убыток) от продаж», – на величину убытка, полученного за текущий месяц комитентом по обычным видам деятельности (включая суммы от реализации товаров через посредника).

В соответствии со ст. 991 ГК РФ комиссионер может принять на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере). В этом случае посредник вправе рассчитывать на дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Полученное комитентом ручательство комиссионера отражается в его бухгалтерском учете как полученные гарантии в обеспечение обязательств, то есть в рамках забалансового учета на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Учтенные на вышеуказанном забалансовом счете суммы в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31. 10. 2000 № 94н, списываются по мере погашения задолженности. В условиях заключения договора комиссии списание у комитента учтенных на забалансовом счете сумм гарантий комиссионера может осуществляться по мере поступления от комиссионера и (или) покупателей средств за реализованные товары (работы, услуги).

При этом в бухгалтерском учете комитента оформляются следующие проводки:

Д – т забалансового счета 008– принятие к учету суммы обеспечения комиссионером обязательств третьего лица;

Д – т 44, 91, субсчет «Прочие расходы», К – т 76, субсчет «Расчеты с комиссионером (агентом, поверенным)», – на суммы дополнительного вознаграждения, причитающегося к уплате комиссионеру за его ручательство перед заказчиком о выполнении третьим лицом своих обязательств (без НДС);

Д – т 19 К – т 76, субсчет «Расчеты с комиссионером (агентом, поверенным)», – на сумму НДС с дополнительного вознаграждения, причитающегося к уплате посреднику;