Елена Бехтерева - Хозяйственные договора. Правовые и налоговые аспекты для целей налогообложения

Объекты недвижимости являются амортизируемым имуществом и, кроме того, данные объекты подлежат обязательной государственной регистрации.

Одним из необходимых условий для признания выручки в бухгалтерском учете является момент перехода права собственности на товар от поставщика к покупателю (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 26 октября 2005 г. № 03-03-04/1/301 «Об отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по купле-продаже основного средства»). При купле-продаже объектов недвижимости это имеет еще большее значение, так как от этого зависит начало начисление амортизации у покупателя, ее окончание – у продавца, а также размер налоговой базы по налогу на имущество.

Договор купли-продажи недвижимости (кроме жилых помещений и предприятий) вступает в силу с момента его заключения. В связи с этим доход от реализации недвижимого имущества в бухгалтерском учете продавца необходимо отразить в момент подписания договора купли-продажи и всех связанных с этим документов, в том числе передаточного акта. В целях налогообложения прибыли при использовании метода начисления (ст. 271 Налогового кодекса РФ) датой получения дохода признается дата реализации имущества независимо от его оплаты.

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» закреплены условия, согласно которым объект учета относится к основным средствам. В случае невыполнения хотя бы одного условия объект к основным средствам не относится. Таким образом, при купле-продаже объекта основным средством его списание со счетов учета продавца необходимо осуществить в момент прекращения отнесения объекта к основным средствам. В связи с тем, что данные условия прекращают выполняться в момент передачи продавцом покупателю основное средство по акту приемки-передачи здания (форма № ОС-1а). Следовательно, датой списания объекта недвижимости признается дата его передачи покупателю, а не дата государственной регистрации права собственности. Кроме того, при приобретении объекта недвижимости покупатель на дату акта формы № ОС-1а отражает затраты на его приобретение, в том числе его стоимость, на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». В связи с этим, если продавец не снимет в этот же момент объект с учета, то возникнет факт двойного учета одного и того же объекта основных средств на двух балансах различных организаций.

При этом в налоговом учете остаточная стоимость проданного объекта недвижимости включается в расходы продавца в том месяце, в котором будет отражен налогооблагаемый доход от его реализации (подп. 1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ), отражаемый на дату подписания акта формы № ОС-1а (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ № 03-03-04/1/301).

Начисление амортизации в бухгалтерском учете прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания объекта основных средств со счетов учета (п. 22 ПБУ 6/01). Начисление амортизации в налоговом учете также прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основных средств (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете покупателя покупная стоимость основного средства отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Включению в состав основных средств купленное имущество подлежит в момент передачи документов на государственную регистрацию и начала фактической эксплуатации.

В бухгалтерском (п. 21 ПБУ 6/01) и налоговом (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ) учете начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Пример.

ООО «Галлион» (продавец) заключило договор купли-продажи здания с ООО «Альфа» (покупатель). Первоначальная стоимость здания по данным бухгалтерского учета ООО «Галлион» составляет 2 000 000 руб., сумма начисленной амортизации – 190 000 руб. Продажная цена здания составляет 2 100 000 руб. (в том числе НДС – 320 250 руб.).

В апреле 2006 г. был подписан акт приема-передачи, в мае были поданы документы на государственную регистрацию права собственности, а в июне – получено свидетельство о регистрации. Эксплуатация здания покупателем бала начата в апреле.

В бухгалтерском учете ООО «Галлион» операция по реализации здания будет отражена следующим образом:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму продажной цены здания в размере 2 200 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС в размере 320 250 руб.;

Дебет счета 01 субсчет «Выбытие основных средств»,

Кредит счета 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» – на сумму первоначальной стоимости здания в размере 2 000 000 руб.;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму начисленной амортизации в размере 190 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму остаточной стоимости здания в размере 1 810 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – на сумму прибыли от реализации основного средства в размере 69 750 руб. (2 200 000 руб. – 320 250 руб. – 1 810 000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» операция по покупке здания отражается следующим образом (при этом сумма ежемесячной амортизации, предположим, составляет 4000 руб.).

В апреле:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму покупной стоимости здания по акту приема-передачи Ф. № ОС-1а в размере 1 879 750 руб. (2 200 000 руб. – 320 250 руб.);

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму НДС в размере 320 250 руб.;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – на сумму перечисленных денежных средств продавцу в размере 2 200 000 руб.

В мае:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму расходов, связанных с подачей документов на государственную регистрацию здания в размере 10 000 руб.;

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – на сумму начисленной амортизации за май в размере 4000 руб.

В июне:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на стоимость основных средств введенных в эксплуатацию в размере 1 879 760 руб. (1 879 750 руб. + 10 000 руб.);