Мария Семенова - Налоговый навигатор для собственника

Налогоплательщика, который решил начать бизнес на УСН с расчетом на то, что, когда бизнес вырастет, можно будет без осложнений перейти на общую систему налогообложения (далее – ОСН), порой ждут неприятные сюрпризы.

• Сегодня, если нормативное значение выручки превышено даже на 1 руб. (или нормативное значение численности – на 1 работника), налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, а это значит, что необходим перерасчет его налоговых обязательств по ОСН с начала квартала, в котором допущено превышение. Более того, налогоплательщик, перешедший с УСН на общий режим налогообложения, вправе вновь перейти на УСН не ранее чем через один год после того, как утратил право на применение УСН. То есть начиная применять УСН, нужно понимать, что налоговая позиция компании очень нестабильна и в любой момент могут потребоваться незапланированные денежные средства на уплату налогов по ОСН.

Однако ситуация может измениться: Минфин РФ подготовил поправки в Налоговый кодекс РФ, устанавливающие переходный период для налогоплательщиков, которые не смогли соблюсти условия применения УСН. Детали можно посмотреть по ссылке: http://www.consultant.ru/law/hotdocs/59000.html. Смысл предлагаемых изменений в том, чтобы дать возможность налогоплательщикам, которые в силу неравномерности деятельности превысили максимальные значения по выручке и (или) численности, не утратить право на УСН, а доплатить УСН по более высокой ставке, если такое превышение оказалось в рамках установленного коридора. Поправки (если они будут приняты) увеличат стабильность и привлекательность УСН как налогового режима и снизят риски и расходы налогоплательщиков, связанные с утратой права на применение УСН по причине неравномерности хозяйственной деятельности.

• Налоговый убыток, накопленный за время нахождения налогоплательщика на УСН, не может быть использован при переходе на ОСН. То есть, начав работать на УСН, компания рискует потерять «налоговый щит», который могла бы использовать в будущем, если бы изначально решилась на применение ОСН. При этом пониженная ставка налога на УСН (15% от разницы между доходами и расходами или 6% от доходов) может не компенсировать потерю «налогового щита», поскольку на старте бизнеса доходы, как правило, небольшие, тогда как расходы могут быть существенными.

• Если компания применяет УСН с момента основания (ранее не применяла ОСН), то для нее законодательно не определен порядок расчета остаточной стоимости основных средств при переходе на ОСН: согласно существующей судебной практике, остаточная стоимость формируется как разница между ценой приобретения основного средства и износом, начисленным по правилам УСН. То есть если компания переходит с УСН на ОСН, она также может потерять право на налоговые вычеты в части остаточной стоимости основных средств.

• Если объект основных средств введен в эксплуатацию в период нахождения компании на УСН, то при переходе на ОСН компания не вправе возместить из бюджета сумму НДС, относящуюся к несамортизированной части такого основного средства.

• Состав расходов, принимаемых для целей уменьшения налоговой базы по УСН, органичен расходами, прямо поименованными в Налоговом кодексе РФ. Судебная практика также подтверждает, что перечень вычитаемых расходов для целей УСН является закрытым. В этой связи компания может столкнуться с ситуацией, когда какая-то статья расходов будет невычитаемой, следовательно, эффективная налоговая ставка при расчете УСН как «доходы минус расходы» может стать существенно больше, чем законодательно установленные 15%. Напомним, что на ОСН при расчете налога на прибыль налогоплательщик вправе учесть все экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, за исключением расходов, прямо поименованных в Налоговом кодексе РФ как невычитаемые (расходы сверх норм, расходы социального характера и др.).

• Перенос налоговых убытков по УСН ограничен 10 годами, тогда как при применении ОСН срок переноса убытков для целей налога на прибыль не органичен (при этом действует ограничение, запрещающее при переносе убытков уменьшать налогооблагаемую прибыль отчетного периода больше, чем на 50%). То есть если компания ведет проекты с длительным сроком окупаемости и существенными затратами в начале (например, сложные НИОКР), УСН может оказаться менее привлекательным, чем ОСН.

• УСН часто ошибочно воспринимается как замена всех налогов одним. Однако это не совсем так. Например, хотя УСН предусматривает освобождение от налога на имущество, есть существенное исключение – налогоплательщик не освобождается от налога на имущество, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость (офисная недвижимость, торговые центры и др.). Кроме этого, плательщики УСН уплачивают НДС при импорте товаров, а также выполняют функции налогового агента по НДС (например, при приобретении у иностранных юридических лиц услуг, местом реализации которых является Россия).

ПРИМЕР. Три талантливых программиста и один предприниматель, на начальной стадии выступивший как инвестор, решили учредить юридическое лицо по российскому законодательству для монетизации своего онлайн-сервиса. В этом новом обществе с ограниченной ответственностью каждый из программистов получил долю в 20%, а инвестор – 40%.

Компания заявила о желании использовать УСН с момента регистрации и два года работала на этом режиме. Нанятые в штат специалисты занимались разработкой платформы, компания была убыточной и покрывала текущие расходы за счет средств инвестора.

На стадии пилотного запуска платформой заинтересовался серьезный иностранный инвестор, которой предложил существенные вложения в обмен на 35% долю в компании. Учредители согласились: сделка позволяла не только привлечь ресурсы, необходимые для доработки платформы, но и обеспечить ее последующую быструю монетизацию благодаря репутации и связям иностранного инвестора.

Однако если с коммерческой точки зрения привлечение иностранного инвестора было крайне благоприятным событием, то с налоговой точки зрения передача в собственность иностранной компании 35% российского общества означала, что общество утрачивает право на применение УСН, соответственно, серьезные расходы, которые оно понесло за первые два года своего существования, не смогут быть учтены для целей налогообложения, когда общество станет прибыльным.

Итак, начало бизнеса на УСН может стать неоптимальным решением, в частности, в следующих случаях:

• Компания не может с достаточной уверенностью спрогнозировать, будет ли она соответствовать всем критериям для применения УСН до того момента, когда станет прибыльной. Например, может потребоваться привлечение раунда инвестиций, и корпоративный инвестор запросит долю в капитале, превышающую 25%, в результате критерий по структуре владения выполнить не получится.