Данил Винницкий - Международное налоговое право: проблемы теории и практики

В указанном контексте Ф.Ф. Мартенс (как уже отмечалось) обоснованно исходил из более широкой трактовки движущих сил развития международного права, связывая их со стремлениями как целых народов, так и отдельных их членов, подданных различных государств к удовлетворению посредством международного обмена своих физических и духовных потребностей 73 73 Мартенс Ф.Ф. Указ. соч. Т. 1. С. 5−11. . Думается, эта абстрактная формулировка данного ученого XIX века вновь обретает в новых условиях свое актуальное звучание. Вместе с тем необходимо исходить из того, что понимание международного налогового права (как и международного права в целом) не оставалось неизменным и различалось в те или иные периоды, что нашло непосредственное отражение в содержании соответствующих концепций этой отрасли права, обосновывавшихся отдельными авторами и научными школами.

Итак, попытаемся далее сгруппировать и систематизировать основные теоретические концепции, предлагающие различные трактовки становления международного налогового права как отрасли объективного права и науки. Конечно, каждая из них содержит некоторые специфические нюансы в понимании подходов к определению приемлемых механизмов правового регулирования трансграничного налогообложения.

21.Согласно названным концепциям (которые могут различаться между собой по некоторым аспектам) международное частного право включает в свою сферу появляющиеся нормы международного налогового права, основанные на функционально сходных механизмах регулирования. Таким образом, сторонники данного научного подхода, как правило, воспринимали международное налоговое право как часть международного частного права.

22.Названный научный подход справедливо будет рассмотреть в качестве первого из возникших, поскольку его зарождение тесно связано, в частности, с проблемой трансграничного налогообложения недвижимости и сделок, связанных с переходом прав на недвижимость (в том числе в порядке наследования). Эта проблема ясно заявила о себе еще до того момента, когда международное налогообложение доходов и имущества обрело современную значимость 74 74 Шалланд Л.А. О наследственных пошлинах, взимаемых с иностранцев в России // Право. 1899. № 14. Столб. 713–718; Он же. Об обложении наследственными пошлинами имущества русских подданных, находящихся за границею // Право. 1899. № 39. Столб. 1769–1775. . Если введение системы всеобщего подоходного налогообложения рассматривается в качестве явления, приобретшего общемировые масштабы лишь в начале ХХ века, то вопросы налогообложения трансграничных наследств, а также вопросы взимания налогов с иностранцев в связи с переходом прав на недвижимость, несомненно, имели значение уже на протяжении всего XIX века 75 75 См. детальный анализ: Guggenheim P. L’imposition des Successions en Droit International et le Probleme de la Double Imposition. Geneva, Georg, 1928; в данной и иных подобных работах упоминаются еще и более ранние случаи двойного налогообложения имущества в регионах Италии и Франции, относящиеся еще к X−XIII векам (см. по этой проблеме также положения предыдущего параграфа). Впрочем появление серьезного научного анализа данных явлений связывают, как правило, с XIX веком (см.: Westlake J. The Theory of Taxation, with Reference to Nationality, Residence and Property // The Economic Journal. 1899. Vol. IX. P. 365–377). .

Приобретение и признание прав собственности иностранцев в национальной юрисдикции, трансграничное наследование – вопросы, относящиеся к сфере международного частного права. В связи с этим вполне объяснимо первоначальное стремление специалистов в области международного частного права рассматривать налоговые проблемы, а именно двойное налогообложения трансграничных наследств и иных трансфертов собственности в контексте системы науки международного частного права. Можно назвать большое число специалистов в области международного частного права, которые внесли вклад в зарождение доктрины международного налогового права, среди них выделяются представители французских, итальянских, бельгийских и испанских научных школ, некоторые из которых будут упомянуты далее.

В меньшей степени вопрос о соотношении международного налогового права и международного частного (гражданского) права обсуждался в российской юридической науке; по нашему мнению, говорить о формировании каких-либо концептуальных установок по этому вопросу в отечественном правоведении (не только на рубеже XIX–XX веков, но и позднее) представляется проблематичным 76 76 Примечательно, что В.Э. Грабарь, систематизируя выше процитированные работы российского профессора Л.А. Шалланда и отмечая его вклад в развитие теории международного частного и коллизионного права, относит вместе с тем его публикации по взиманию трансграничных наследственных пошлин к сфере международного административного права (сСм.: Грабарь В.Э. Материалы к истории литературы международного права в России (1647−1917). М.: Зерцало, 2005. С. 579, 590–600). . Впрочем подход к системе гражданского права, предлагавшийся в свое время К.Д. Кавелиным 77 77 Кавелин К.Д. Права и обязанности по имуществам и обязательствам в применении к русскому законодательству. СПб.: Тип. М.М. Стасюлевича, 1879. С. 228–230. , естественным образом предполагал вхождение налогов (в том числе международного налогообложения) в зону интересов гражданского права (в том числе международного гражданского права).

23.Рассматривая историю изучения международных налоговых вопросов в контексте международного частного права, А. Гарелли упоминает созданную Институтом международного права в 1895 г. комиссию по изучению двойного налогообложения в международных отношениях, особенно в сфере налогов и пошлин, взимаемых в случае передачи имущества в порядке наследования . 12 вошедших в состав комиссии экспертов 78 78 de Bar, Boirceau, Brusa, de Bustamante, Engelhardt, Féraud-Giraud, Harburger, Holland, Lainé, Lehr, Lyon-Caen, de Montluc, d’Olivecrona, lord Reay, Roguin, Ed. Rolin, Weiss, Wesklake. представили соответствующий доклад, отметив при этом, что международное налогообложение доходов и имущества нуждается, по их мнению, в отдельном исследовании 79 79 Garelli A. Diritto Internazionale Tributario. Torino, 1899. P. 5. . Работа в последнем (наиболее важном для международного налогового права) направлении увенчалась успехом лишь в 20-е гг. ХХ века, когда исследования проводились уже вне рамок предметной сферы международного частного права. Напомним, что сам процитированный автор выступал как последовательный противник растворения предмета международного налогообложения в «необъятной сфере международного частного права». Он исходил из наличия предпосылок для построения автономной системы международного налогового права в качестве права публичного, охватывающего как межгосударственные налоговые отношения, так и отношения по налогообложению иностранных налогоплательщиков 80 80 Garelli A. Op. cit. P. 7–8. .