Александр Зрелов - Регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним: правовые и налоговые аспекты

В настоящее время достаточное распространение получили сделки, в которых оплата приобретенного НИ производится покупателем путем передачи продавцу векселя третьих лиц или заемных денежных средств.

По мнению должностных лиц налоговых органов, налогоплательщик, для расчетов использующий вексель третьего лица и заемные денежные средства, имеет право на вычет сумм налога при следующем условии. Если указанный вексель ранее получен в качестве оплаты за отгруженные товары, выполненные работы и оказанные услуги либо оплачен денежными средствами, а также после погашения долга по договору займа.

В современной судебной практике можно встретить различную правовую оценку налоговых последствий расчета векселем за приобретаемое НИ.

Так, по мнению судебных инстанций Волго-Вятского, Центрального, Северо-Западного и Уральского округов [87] Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.02.2003 N А28-6729/02-336/18. Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22.01.2003 N Ф09-2933/02АК. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.09.2002 N А56-10961/02. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.04.2004 N А14-8224/03/280/26. , переданный в оплату объектов НИ, вексель должен рассматриваться как часть имущества истца, и с их передачей обязательства между налогоплательщиком и продавцом прекратились. Исходя из смысла пункта 4 статьи 167 НК РФ, оплатой за приобретенные товары (работы, услуги) также является и передача покупателем в счет прекращения обязательства продавцу векселя третьего лица.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Таким образом, продавец, получив от покупателя векселя, обязан отразить их стоимость в целях налогообложения как выручку за реализованную НИ, а покупатель на основании пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ вправе предъявить к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость.

В качестве дополнительного доказательства правомерности требования возмещения НДС суды обращали внимание, на:

— включение продавцом здания в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот всей суммы, полученной от покупателя в оплату этого имущества;

— выделение суммы НДС в платежных поручениях и актах приема-передачи векселей отдельной строкой. Поскольку законодателем не предусмотрено иных особенностей обложения налогом на добавленную стоимость для сделок с применением векселей третьих лиц (в том числе и векселей, полученных налогоплательщиком по договору займа), принятие к вычету налогоплательщиком суммы налога является правомерным. Надлежащим образом исполнив свои обязательства по оплате товара, налогоплательщик вправе предъявить уплаченную сумму НДС к возмещению из бюджета. При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) пунктом 2 статьи 172 НК РФ предусмотрено следующее. Суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Ссылка налогового органа на то, что векселя третьих лиц не оплачены заемщиком, в связи с чем он не имел права на возмещение налога на добавленную стоимость, судебными инстанциями отклоняется. Потому что с введением в действие главы 21 НК Российской Федерации право на возмещение налога не связано с моментом оплаты имущества, использованного при расчетах за приобретенные товары (работы, услуги).

Принципиально иную позицию по данному вопросу занимают судебные инстанции Западно-Сибирского и Поволжского округов [88] Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.01.2003 N Ф04/355-2044/А45-2002. Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28.08.2003 N А55-201/03-29. . Апеллируя к пункту 2 статьи 171 НК РФ, они обращают внимание на то, что вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Поэтому для осуществления налогового вычета условие уплаты суммы НДС поставщику обязательно — считают они. Если же фактическое погашение векселя налогоплательщиком произведено позднее операции покупки НИ, то до этого момента у него отсутствовали фактически понесенные затраты на уплату продавцу стоимости НИ.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ на установленные настоящей статьей вычеты. Следовательно, налоговые вычеты производятся не ранее того отчетного периода, когда возникает налоговая база по налогу на добавленную стоимость.

При использовании в расчетах векселей суммы НДС подлежат возмещению (зачету) после оплаты векселей денежными средствами.

Расходятся позиции судебных инстанций и в отношении покупки НИ за счет заемных средств.

Судебные инстанции Центрального и Волго-Вятского округов признают не основанными на законе доводы представителей налоговой администрации о неправомерности возмещения НДС из бюджета до возвращения кредитору заемных денежных средств, взятых для оплаты приобретаемого объекта НИ. По мнению суда, налогоплательщик, расплачиваясь заемными средствами, действует по своему усмотрению как собственник. При этом факт уплаты НДС продавцу не зависит от источника поступления денежных средств покупателю, не устанавливается и обязанность получателя заемных средств подтвердить факт погашения кредиторской задолженности при предъявлении НДС к возмещению [89] Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.02.2003 N А28-6729/02-336/18. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.04.2004 N А14-8224/03/280/26. .

Доводы налогоплательщика, что заемные средства являются собственностью заемщика и при расчетах заемными средствами заемщик реально несет затраты, в суде Западно-Сибирского округа признаются ошибочными по следующей причине. До момента возврата (уплаты) заемных средств займодавцу истец фактически рассчитывается с продавцом (поставщиком) за счет средств займодавца, а не своих собственных [90] Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.01.2003 N Ф04/355-2044/А45-2002. .