Т. Панченко - Отпускные и социальные выплаты

Федеральным законом от 11.02.2002 № 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» был введен максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, который возмещался за счет средств ФСС РФ. С той поры и пошли споры по поводу налогообложения доплаты до среднего заработка в сумме, превышающей установленный максимальный размер пособия.

Минфин России издал по этому вопросу значительное количество писем (см. письма от 08.08.2007 № 03-04-05-01/287, от 02.03.2007 № 03-03-06/1/142, от 29.01.2007 № 03-03-06/2/12 и от 26.09.2006 № 03-03-04/2/212), в которых финансовое ведомство утверждало, что организация-налогоплательщик имела право отнести в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, уменьшающим полученные доходы для целей налогообложения прибыли, сумму превышения фактически выплачиваемого пособия по временной нетрудоспособности в пределах фактического (среднего) заработка над максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого из средств ФСС РФ.

Поскольку сумма доплаты отнесена к расходам, уменьшающим полученные доходы для целей налогообложения прибыли, то такая сумма доплаты подлежала обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

С таким подходом были согласны и налоговые органы на местах (письмо УФНС России по г. Москве от 24.05.2007 № 20-12/049601), и некоторые арбитражные суды (постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2007 № А56-14309/2006).

Да и как было не согласиться, если даже в п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106 содержалось требование начислять в этих случаях единый социальный налог.

Но иную точку зрения выразил ФАС Московского округа, который в постановлении от 07.03.2007 № КА-А40/1087-07 решил, что произведенные организацией за счет чистой прибыли суммы доплат по листкам нетрудоспособности до фактического заработка не являлись оплатой труда работников и не подлежали отнесению к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, и соответственно на них не должне был начисляться единый социальный налог.

Затем вышло постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2007 № 1441/07, согласно которому п. 15 ст. 255 НК РФ мог применяться только до 1 января 2005 года к случаям оплаты пособия по временной нетрудоспособности лицам, работавшим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях . Поскольку исходя из ст. 24 Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 (в редакции, действовавшей до 1 января 2005 года) было предусмотрено, что в случае временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере полного заработка с учетом районного коэффициента и процентной надбавки, Федеральным законом от 22.08.2004 № 122-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов “О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон „Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации“” и “Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации”» в ст. 24 Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 с 1 января 2005 года были включены слова «но не выше максимального размера пособия, установленного федеральным законом» . Поэтому с 1 января 2005 года организации лишились возможности списывать доплату до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, на расходы в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ.

После этого вывода стало очевидным, что до 1 января 2005 года доплаты к пособиям по временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, не облагались единым социальным налогом в силу подпункта 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, так как они выплачивались в полном размере на основании Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1, а с 1 января 2005 года доплаты не могли облагаться единым социальным налогом в силу п. 3 ст. 236 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, организации должны сами решить, начислять ли единый социальный налог на доплаты до среднего заработка в сумме, превышающей установленный максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, и быть готовыми отстаивать свое решение в суде.

Президиум ВАС РФ коснулся в постановлении от 03.07.2007 № 1441/07 и обложения налогом на доходы физических лиц. Судьи решили, что вышеуказанная доплата может выплачиваться в виде материальной помощи, а она в пределах 4000 руб. в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ освобождена от обложения налогом на доходы физических лиц.

Впрочем, для организаций, которые руководствовались в этом вопросе письмами Минфина России, это является слабым утешением. Ведь получается, что в свете вышеуказанного постановления Президиума ВАС РФ они переплатили единый социальный налог и взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, зато стали должниками по налогу на прибыль.

В письме Минфина России от 29.05.2007 № 03-03-06/1/336 разъяснено, что если сумма пособия по временной нетрудоспособности превышает максимальный размер этого пособия, установленный законодательством, то расходы на доплату до фактического заработка учитываются для целей обложения налогом на прибыль при условии, что это отражено в трудовых (коллективных) договорах.

Пример.

Организация установила в коллективном и трудовых договорах с работниками, что пособие по временной нетрудоспособности доплачивается до среднего заработка.

Организация включала суммы доплат в расходы при исчислении налога на прибыль на основании п. 25 ст. 255 НК РФ и в налоговую базу по единому социальному налогу.

Работник Тихорецкий Р.О. (1975 года рождения) болел с 15 по 22 января 2008 года (8 календарных дней). Он работает в организации с 1 марта 2005 года, его должностной оклад – 30 000 руб., страховой стаж на момент выплаты пособия – менее 5 лет. Помимо пособия по временной нетрудоспособности, Тихорецкому Р.О. в январе была начислена заработная плата за фактически отработанные дни в размере 19 411 руб. 77 коп. Расчетный период Тихорецким Р.О. был отработан полностью.

Единый социальный налог рассчитывался по максимальной ставке – 26 %.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование рассчитывались исходя из тарифа:

на страховую часть трудовой пенсии – 8 %;

на накопительную часть трудовой пенсии – 6 %.

Страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составлял 0,7 %.