М. Климова - Налог на прибыль

Не лимитируются также расходы на содержание витрин, демонстрационных залов, комнат образцов.

К нормируемым статьям рекламных расходов относятся, в частности, расходы на изготовление и распространение сувениров, пробных образцов, проведение стимулирующих лотерей и рекламных конкурсов, рекламу в киноиндустрии, рекламу на транспорте, спонсорскую рекламу, полиграфическую рекламу (кроме брошюр и каталогов), расходы на проведение публичных презентаций и промоакций, изготовление материалов оформления мест продаж.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам ст. 265 НК РФ, в частности, относит:

1) расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

Для организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество и (или) свои исключительные права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, расходами, связанными с производством и реализацией, считаются расходы, связанные с этой деятельностью;

2) расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам согласно порядку, установленному Правительством РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа [14]. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения вышеуказанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (займодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Статьей 269 НК РФ определяются особенности отнесения к расходам процентов по долговым обязательствам, к числу которых относятся кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Так, расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные:

в той же валюте;

на те же сроки;

в сопоставимых объемах;

под аналогичные обеспечения (письма Минфина России от 17.08.2007 № 03-03-06/2/154, от 07.06.2006 № 03-06-01-04/130 и др.).

Порядок определения сопоставимости по вышеназванным критериям (за исключением критерия по валюте) устанавливается в учетной политике для целей налогообложения прибыли, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота.

На сопоставимость обязательств не влияет досрочное погашение в дальнейшем одного из этих обязательств.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Если у организации нет долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях (или если налогоплательщик по собственному желанию выберет этот вариант), предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 % – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

С 2006 года под ставкой рефинансирования следует понимать:

– в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, – ставку рефинансирования Банка России, действовавшую на дату привлечения денежных средств;

– в отношении прочих долговых обязательств – ставку рефинансирования Банка России, действующую на дату признания расходов в виде процентов.

В письме Минфина России от 06.12.2006 № 03-03-04/1/811 разъяснено, что вышеизложенный подход к ставке Банка России распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года, то есть по кредитам (займам), выданным (полученным) начиная с 1 января 2006 года.

Проценты по рублевым заемным средствам, полученным до 1 января 2006 года, списываются в расходы в пределах того же норматива, но следовало (и следует до момента погашения долга) применять исключительно ту ставку рефинансирования, которая действовала на момент признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам [15].

Динамика ставки рефинансирования и норматива признаваемых в налоговом учете расходов в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, за последние несколько лет такова:

Пример.

В июне 2004 года организация получила заем по договору займа в сумме 4 000 000 руб., выданного на пять лет под 25 % годовых (заем № 1).

Организация в марте 2005 года получила кредит в сумме 1 000 000 руб. (кредит № 1). Согласно условиям кредитного договора проценты по кредиту определяются по формуле «ставка рефинансирования Банка России, действующая на последнее число месяца, за который начисляются проценты, плюс 4,5 пункта». Кредитная организация ежемесячно (на последний день месяца, за который эти проценты начислены) списывает проценты со счета организации. Срок погашения кредита – 31 марта 2008 года.