Татьяна Сергеева - Вмененка и упрощенка 2008-2009

Разница между суммой исчисленного и уплаченного минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке единого налога, составляющая 2550 руб. (6300 руб. – 3750 руб.), подлежит учету при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по итогам налогового периода 2007 г.

Пример

Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2006 г. доходы в сумме 990 000 руб. и понес расходы в сумме 1 080 000 руб.

Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщик получил убыток в сумме 90 000 руб. (990 000 руб. – 1 080 000 руб.).

Налоговая база для исчисления единого налога в данном случае отсутствует.

В этой связи налогоплательщик обязан по итогам налогового периода исчислить и уплатить минимальный налог.

Сумма минимального налога в этом случае составляет 9900 руб. (990 000 руб. x 1 : 100).

В связи с отсутствием налоговой базы для исчисления единого налога сумма исчисленного и уплаченного минимального налога (9900 руб.) подлежит учету при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по итогам налогового периода 2007 г. либо включению в сумму убытков, переносимых на следующие налоговые периоды в порядке, предусмотренном п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

Учитывая, что по единому налогу и минимальному налогу различные коды бюджетной классификации налоговые органы ранее отказывали налогоплательщикам в зачете сумм авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога.

На эту тему было выпущено письмо от 28.03.2005 г. № 03-03-02-04/1/92. За неуплату минимального налога, при уплаченном авансе единого налога налогоплательщиков даже штрафовали.

Судебные органы, поддерживали налогоплательщиков и объясняли это следующим образом: поскольку минимальный налог является лишь способом расчета единого налога, а не самостоятельным видом налога, то уплаченные авансовые платежи по итогам налогового периода должны засчитываться в счет уплаты минимального налога (см. постановления ФАС Уральского округа от 22.08.2006 № Ф09-7303/06-С1, Московского округа от 05.07.2006 № КА-А40/5852-06, Центрального округа от 19.07.2006 N А09-717/06-25, Северо-Кавказского округа от 11.10.2006 N Ф08-4689/2006-1994А).

Точку в этом споре поставил Президиум ВАС РФ в Постановлении от 01.09.2005 г. № 5767/05, которым подтверждено, что при «упрощенке» минимальный налог является особой формой единого налога. Поэтому совершенно правомерно зачесть в его уплату ранее перечисленные авансовые платежи по единому налогу и заплатить по итогам года лишь разницу между этими суммами.

В соответствии с письмом Минфина России от 28.12.2005 № 03-11-02/83, налоговики указали, что зачесть авансовые платежи в счет уплаты минимального налога можно, но только частично. Как отмечалось выше, весь минимальный налог поступает во внебюджетные фонды, единый – только в размере 10% (90% идет в бюджет субъектов РФ). Поэтому и зачесть можно лишь эти 10%.

Напомним, что в соответствии с Налоговым кодексом РФ с 1 января 2007 г. и до 1 января 2008 г. суммы излишне уплаченных налогов (авансовых платежей) подлежат зачету за счет сумм поступлений в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ согласно бюджетному законодательству РФ . В связи с этим зачет уплаченных авансовых платежей в счет уплаты минимального налога возможен только в пределах средств, поступающих в указанные государственные внебюджетные фонды (т.е. только 10%).

Вывод: Зачесть авансовые платежи по единому налогу в счет уплаты минимального налога можно только частично.

Пример

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, в качестве авансовых платежей по единому налогу заплатила в течение года 50 000 руб., которые распределяются следующим образом: в бюджет субъекта РФ – 45 000 руб. и во внебюджетные фонды – 5000 руб. (в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования – 250 руб.; в бюджет территориального фонда обязательного медицинского страхования – 2250 руб.; в бюджет Фонда социального страхования РФ – 2500 руб.).

По итогам налогового периода организация обязана заплатить минимальный платеж в сумме 30 000 руб. Можно ли зачесть сумму уплаченных авансовых платежей в счет минимального налога?

В данном случае организация вправе зачесть в счет уплаты минимального налога только 5000 руб. (250 + 2250 + 2500). Оставшиеся уплаченные авансовые платежи в сумме 45 000 руб. могут быть зачтены в счет предстоящих платежей по единому налогу, либо подлежат возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ .

Отметим, как правило, налоговики не торопятся возвращать излишне уплаченные авансовые платежи. Поэтому, на наш взгляд, целесообразнее зачесть переплаченные авансовые платежи в счет уплаты единого налога следующего года, начиная с I квартала.

Оплату авансовых платежей по итогам отчетных периодов (I квартал, полугодие, 9 месяцев) обязательно нужно указывать в годовой декларации, иначе налоговики могут отказаться их вернуть .

В условиях нашего примера по итогам налогового периода налогоплательщик может перечислить в бюджет 25 000 руб. минимального налога (30 000 руб. – 5000 руб.). При этом на сумму 5000 руб. налогоплательщик должен написать заявление о зачете.

Здесь следует отметить следующее. Главой 26.2 НК РФ предусмотрено, что разницу между суммой уплаченного минимального налога и рассчитанного единого налога налогоплательщик может включить в расходы при расчете налоговой базы следующего налогового периода, т.е. в конце года (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

Предположим, что в условиях нашего примера налогоплательщиком по итогам года получены доходы в сумме 3 000 000 руб., расходы за указанный налоговый период составили 2 900 000 руб. Сумма единого налога при УСН за год составила:

(3 000 000 руб. – 2 900 000 руб.) x 15 % = 15 000 руб.

При этом сумма минимального налога за год составила:

3 000 000 руб. x 1 % = 30 000 руб.

В условиях нашего примера, налогоплательщиком осуществлена уплата минимального налога в сумме 25 000 руб. (см. выше). Тогда разница между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога при УСН, исчисленного в общем порядке, составит 10 000 руб. (25 000 – 15 000). Данная сумма разницы подлежит включению в расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по единому налогу за следующий год.

Обратите внимание! С 1 января 2008 г. изменится порядок зачета излишне уплаченных сумм. Зачет будет производиться по соответствующим видам налогов и сборов (а не бюджетов, как сейчас). Федеральные налоги будут зачитываться – в счет федеральных, региональные – в счет региональных, местные – в счет местных (абз. 2 п. 1 ст. 78 НК РФ в редакции Закона № 137-ФЗ).