Светлана Бычкова - Практический аудит

Изучив эту главу, вы узнаете:

– цели и задачи аудита ПБУ 18/02;

– перечень основных документов, на основании которых производится аудит ПБУ 18/02;

– последовательность работ при проверке ПБУ 18/02;

– основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита ПБУ 18/02.

Целью аудита применения ПБУ 18/02является установление соответствия правильности применения ПБУ 18/02 требованиям налогового законодательства.

Задачами аудита применения ПБУ 18/02являются: проверка формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль; определение взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Перед проведением данного аудита необходимо выяснить, вправе ли организация не применять ПБУ 18/02.

Не имеют права применять ПБУ 18/02 кредитные и страховые организации, бюджетные учреждения, малые предприятия. [16]

В письме Минфина России от 14.07.2003 № 16-00-14/220 указано, что нормам ПБУ 18/02 не обязаны следовать также организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль. Это организации, применяющие упрощенную систему налогообложения; систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или сельскохозяйственного налога; уплачивающие налог на игорный бизнес в части операций, относящихся к игорному бизнесу; применяющие систему налогообложения в свободных экономических зонах или закрытых административно-территориальных образованиях, при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход, могут одновременно вести деятельность, которая облагается налогом на прибыль в общем порядке. Такие организации должны применять ПБУ 18/02 только в части тех доходов и расходов, которые участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Основные нормативные документы:

• Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

• Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н;

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

• приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1); отчет о прибылях и убытках (форма № 2); главная книга или оборотно-сальдовая ведомость; приказ об учетной политике организации; регистры бухгалтерского учета и налогового учета; налоговые декларации по налогу на прибыль; первичные документы, подтверждающие образование разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.

Работы при проведении аудита применения ПБУ 18/02 можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Основной задачей аудита учета применения ПБУ 18/02 является подтверждение информации об отложенных налоговых активах, обязательствах, постоянных разницах. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:

– данные об остатках на счетах отложенных налоговых активов на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строке 145 «Отложенные налоговые активы»;

– данные об остатках на счетах отложенных налоговых обязательств на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строке 515 «Отложенные налоговые обязательства»;

– данные в отчете о прибылях и убытках (форме № 2) корректно отражены. По строке 141 формы № 2 показана сумма налоговых активов. По строке 142 показана сумма отложенных налоговых обязательств, а по строке 150 сформирована сумма текущего налога на прибыль. Необходимо обратить внимание на то, что по строке 200 справочно должна быть показана сумма постоянных налоговых обязательств.

На данном этапе аудита необходимо проверить правильность формирования условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, т. е. налога на прибыль, исчисленного на основании бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде. Для этого необходимо сумму бухгалтерской прибыли (убытка), сформированную в отчетном периоде, умножить на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

Прибыль для целей бухгалтерского и налогового учета отличается из-за несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Это приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Затем следует проверить, были ли произведены на полученную сумму соответствующие записи в регистрах бухгалтерского учета:

– Дебет 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль», Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – при наличии бухгалтерской прибыли (условного расхода по налогу на прибыль);

– Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» – при наличии бухгалтерского убытка (условного дохода по налогу на прибыль).

Далее необходимо проверить правильность формирования разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского и налогового учета.

На данном этапе проводится углубленная проверка правильности формирования постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

– формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;