Т. Панченко - Отпускные и социальные выплаты

Статьей 184 ТК РФ установлено, что при повреждении здоровья или в случае смерти работника вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания работнику (его семье) возмещаются его утраченный заработок (доход), а также связанные с повреждением здоровья дополнительные расходы на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию либо соответствующие расходы в связи со смертью работника.

Но в 2007 году позиция Минфина России изменилась. В письмах Минфина России от 06.06.2007 № 03-04-05-01/181, от 05.04.2007 № 03-04-06-01/111, от 21.02.2007 № 03-04-06-01/47, от 22.01.2007 № 03-04-06-01/12 содержится ссылка на п. 1 ст. 217 НК РФ, согласно которому не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам.

Можно предположить, что и налоговые органы при проверках будут придерживаться такой же позиции, что уже нашло подтверждение, например, в письме ФНС России от 16.03.2007 № 04-1-02/193.

В соответствии с подпунктом 13 п. 1 ст. 265 НК РФ суммы возмещения причиненного ущерба при исчислении налога на прибыль относятся к внереализационным расходам, а значит, их можно, по нашему мнению, учесть при расчете налогооблагаемой базы. Однако у Минфина России другое мнение, выраженное в письме от 24.01.2007 № 03-04-06-02/6, в котором говорится, что расходы на компенсацию ущерба (в частности, в случае незаконного увольнения) не отвечают требованиям п. 3 ст. 255 НК РФ и поэтому они не относятся к затратам на оплату труда. В то же время возмещение морального вреда не может быть приравнено к возмещению причиненного (материального) ущерба (о котором, по мнению Минфина России, и идет речь в подпункте 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Все это указывает на несоответствие затрат условиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 23.06.2005 № 03-03-04/1/28, от 30.03.2005 № 03-03-01-02/100.

Данная позиция Минфина России, по нашему мнению, несправедлива, так как эти расходы возникают у организации не в добровольном порядке, а по решению суда. Этот аргумент подтверждает и арбитражная практика: компенсацию морального вреда разрешено учитывать при расчете налога на прибыль [постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 № Ф04-2428/2007(33555-А27-15), ФАС Московского округа от 16.03.2007 № КА-А40/1442-07, ФАС Уральского округа от 11.01.2006 № Ф09-5989/05-С7].

Согласно п. 10 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184, при недостаточности у страхователя средств на выплату застрахованным обеспечения по страхованию, в том числе если расходы на вышеуказанную выплату превышают сумму начисленных страховых взносов, страхователь обращается за возмещением недостающих средств к страховщику, который перечисляет страхователю недостающую сумму в порядке, установленном нормативными правовыми актами, регулирующими деятельность страховщика. Сумма превышения расходов на выплату пособия по временной нетрудоспособности возвращается на счет работодателя по заявлению, поданному в ФСС РФ, в соответствии с Инструкцией ФСС РФ № 22.

Согласно ст. 183 ТК РФ работодатель обязан выплачивать работникам пособия по временной нетрудоспособности, а также по беременности и родам. По общему правилу, работодатель, выплативший работнику пособие по обязательному социальному страхованию (например, по временной нетрудоспособности), вправе уменьшить на сумму вышеуказанного пособия единый социальный налог, перечисляемый в бюджет ФСС РФ (п. 2 ст. 243 НК РФ). Данный механизм позволяет работодателю принять к зачету произведенные расходы. При этом работодатель просто недоплачивает в бюджет ФСС РФ определенную сумму единого социального налога, а ФСС РФ контролирует расходование работодателем средств обязательного социального страхования. Но на практике возникает много проблем, при решении которых большое значение приобретает именно деятельность ФСС РФ.

Как выясняется, немногие бухгалтеры знают о том, что в определенных случаях ФСС РФ обязан, помимо осуществления контроля над деятельностью работодателей по расходованию средств обязательного социального страхования, предоставлять работодателям средства для выплаты работникам пособий по временной нетрудоспособности, а также по беременности и родам. В частности, Инструкцией ФСС РФ № 22 предусмотрены несколько случаев, при которых исполнительные органы ФСС РФ обязаны выделять работодателям необходимые суммы денежных средств для выплаты работнику пособий по социальному страхованию, а именно:

– если расходы работодателя по обязательному социальному страхованию превысили сумму начисленного единого социального налога, подлежащего зачислению в бюджет ФСС РФ;

– если работодатель имеет льготы по уплате единого социального налога;

– если у работодателя имеется задолженность по единому социальному налогу и при этом на расчетном счете отсутствуют денежные средства, необходимые для выплаты работникам пособий по обязательному социальному страхованию;

– если работодатель применяет специальные режимы налогообложения;

– если гражданин, осуществляющий индивидуальную трудовую деятельность, в добровольном порядке уплачивает взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности.

Отметим, что, в отличие от ранее действовавшего законодательства, Инструкция ФСС РФ № 22 предусматривает порядок предоставления средств на выплату пособий по обязательному социальному страхованию работодателям, применяющим специальные налоговые режимы, лицам, осуществляющим индивидуальную трудовую деятельность и уплачивающим в добровольном порядке взносы на случай временной нетрудоспособности в бюджет ФСС РФ.

Рассмотрим каждый случай подробнее:

1) расходы работодателя по обязательному социальному страхованию превышают сумму начисленного единого социального налога.

На практике может возникнуть ситуация, при которой сумма начисленного работодателем единого социального налога меньше суммы, которую работодатель должен выплатить работникам в связи с их нетрудоспособностью.

Работодатель может выбирать между двумя вариантами действий: