Юрий Кочинев - Аудит организаций различных видов деятельности. Настольная книга аудитора

При этом, согласно ст. 346.27 Кодекса, под площадью торгового зала понимается часть магазина, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым относятся любые имеющиеся у налогоплательщика документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом, в том числе договор аренды.

Аудитор должен иметь в виду, что, согласно ст. 346.27 НК РФ, продажа лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продажа лекарств собственного изготовления с 01.01.2008 г. не признается розничной торговлей и соответственно не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В связи с этим неизбежно возникает вопрос: следует ли учитывать в показателе «площадь торгового зала (в квадратных метрах)» для целей исчисления ЕНВД площадь льготного отдела аптеки. При этом льготный отдел может располагаться в общем зале аптеки, а может быть расположен и отдельно от общего торгового зала; может иметь отдельный вход, а может его не иметь.

Ответ на данный вопрос содержится в ряде писем Минфина РФ (от 28.01.2008 г. № 03-11-04/3/28; от 06.03.2008 г. № 03-11-04/3/107), в которых указано следующее.

Согласно ст. 346.27 Кодекса, площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. Если, согласно этим документам, площадь отдела аптеки, осуществляющего продажу лекарств по льготным (бесплатным) рецептам, является частью площади торгового зала аптеки (т. е. включается в общую площадь торгового зала аптеки), то площадь данного отдела следует учитывать в целях определения показателя «площадь торгового зала (в квадратных метрах)» для исчисления единого налога на вмененный доход.

Таким образом, аптека, осуществляющая наряду с обычной розничной торговлей реализацию лекарств по льготным ценам, лекарств самостоятельного изготовления, подпадает как под обложение ЕНВД, так и под общий режим налогообложения. В этом случае она, согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ, обязана вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций. При этом раздельный учет должен включать:

а) раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС (подпадающих под ЕНВД), в целях исчисления НДС;

б) раздельный учет доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль;

в) раздельный учет заработной платы и иных выплат работникам в целях исчисления единого социального налога (ЕСН).

Для исчисления НДС организация, согласно ст. 170 (п. 4) НК РФ, должна в учетной политике для целей налогообложения установить порядок раздельного учета сумм «входного» НДС по товарам, работам, услугам, имущественным правам, основным средствам, нематериальным активам, которые используются и в облагаемых, и в не облагаемых НДС операциях.

Аудитор должен убедиться в наличии порядка такого раздельного учета в приказе по учетной политике для целей налогообложения.

При этом в соответствии со ст. 170 (п. 4, абз. 6) НК РФ указанный порядок должен предусматривать разделение «входного» НДС между облагаемыми и необлагаемыми оборотами исходя из пропорции, которая рассчитывается как отношение стоимости отгруженных товаров, деятельность по реализации которых облагается ЕНВД (освобожденных от НДС), к стоимости всех товаров, отгруженных за налоговый период (квартал).

По мнению Минфина РФ (Письмо от 29.10.2004 г. № 03-04-11/185), для обеспечения сопоставимости показателей в расчете пропорции стоимость отгруженных товаров следует брать без НДС.

Аудитор должен убедиться в правильности расчетов при осуществлении раздельного учета и в соответствии распределения НДС между облагаемыми и необлагаемыми оборотами полученному расчету.

Также аудитор должен обратить внимание на правильность заполнения книги покупок в этом случае. Согласно п. 8 Правил ведения книг покупок и книг продаж (Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914), счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге покупок на ту сумму, на которую производится налоговый вычет, исходя из результатов расчета.

Для исчисления налога на прибыль организация, осуществляющая деятельность, облагаемую как в общем, так и в специальном порядке (ЕНВД), в соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ обязана вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом порядок ведения такого учета в НК РФ не установлен. В силу этого организация должна установить подобный порядок самостоятельно (например, аналогичный порядку раздельного учета для цели исчисления НДС), отразив его в учетной политике.

Для исчисления ЕСН при распределении между видами деятельности заработной платы (с начислениями) персонала, занятого как в деятельности, облагаемой ЕНВД, так и в деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, следует руководствоваться Письмом Минфина РФ от 01.12.2005 г. № 03-11-04/3/156. Согласно указанному Письму, в таких случаях налоговая база по единому социальному налогу в виде сумм выплат и вознаграждений, исчисленных по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату ЕНВД, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, определяется за каждый месяц, а затем путем суммирования налоговых баз по единому социальному налогу за каждый месяц определяется налоговая база, накопленная нарастающим итого м с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца отчетного периода (года).

При этом в целях отражения в расчетах авансовых платежей и декларациях по единому социальному налогу по итогам отчетных (налоговых) периодов достоверных данных для исчисления единого социального налога не допускается определение доли выплат и вознаграждений, относящихся к видам деятельности, не переведенным на уплату единого налога на вмененный доход, исходя из сумм выручки нарастающим итогом с начала года до окончания соответствующего месяца (года).

Оказание аптекой нетрадиционных услуг (фитобар).Одним из способов увеличения товарооборота аптеки в последнее время становятся необычные услуги, ею оказываемые. К таким услугам относятся, например, услуги фитобара, в котором осуществляется изготовление различных лекарственных форм из лекарственного растительного сырья (настоев, отваров, чаев), а также их реализация либо непосредственно в помещении аптеки, либо в отдельном помещении с соответствующим интерьером и дизайном. В фитобаре посетители могут приобрести приготовленные фитопрепараты, чаи, бальзамы, коктейли, лечебные напитки. В фитобаре могут иметься столики для потребления покупателями продукции непосредственно в помещении фитобара.