Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

• арендной платой, перечисляемой в соответствии с договором за последующие периоды;

• оплатой услуг телефонной и радиосвязи, перечисляемой за последующие периоды;

• рекламой товаров, продукции, работ, услуг;

• подпиской на периодические издания;

• перебазированием подразделений организации;

• организованным набором работников;

• платежами по добровольному страхованию;

• уплатой процентов по кредиту;

• проектированием объектов, предусмотренных в планах строительства будущих лет;

• переоборудованием и приспособлением зданий и сооружений для обслуживания основных объектов строительства, включаемые в смету на строительство;

• консервацией, а также содержанием оборудования, машин и механизмов с сезонным характером их использования;

• производственной деятельностью в случае отсутствия продаж продукции (работ, услуг);

• приобретением лицензий и др. (1.2, с. 374).

Кроме того, вступление в законную силу Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01) расширило номенклатуру хозяйственных операций, порождающих расходы будущих периодов. Так, вся сумма дисконта или процентов по займам, обеспеченным выдачей собственных векселей, а также вся сумма расходов по оплате процентов по кредитам, привлеченным путем выпуска и размещения облигаций, в момент их начисления может учитываться как расходы будущих периодов.

Не вдаваясь в детали организации учета расходов будущих периодов, что вывело бы нас за рамки исследуемой темы, рассмотрим влияние отражаемых на данном счете показателей на величину финансовых результатов.

Сформированный по дебету этого счета показатель означает изъятие расходов из системы формирования конечного финансового результата отчетного периода. Списание расходов будущих периодов по принадлежности означает включение таких расходов в расходы отчетного периода и, следовательно, снижение конечного финансового результата этого же периода. Иначе говоря, сумма расходов будущих периодов, числящаяся в остатке по этому счету, снизит величину финансовых результатов следующих отчетных периодов. При этом указанные расходы были осуществлены в отчетном или предшествующих ему периодах. Следовательно, реальная величина финансовых результатов отчетного периода в полной мере зависит от величины расходов будущих периодов.

Механизм взаимодействия показателя расходов будущих периодов с элементами, формирующими конечный финансовый результат, определяется сущностью учитываемых расходов. В том случае, если расходы будущих периодов имеют отношение к обычным видам деятельности, то их включение в состав конечных финансовых результатов осуществляется через подсистему учета затрат на производство. Если же рассматриваемые расходы имеют отношение к прочим видам деятельности, тогда они включаются в состав конечных финансовых результатов в качестве операционных или внереализационных расходов.

Таким образом, методологический прием разграничения расходов по периодам создает возможность его использования в повышении инвестиционной привлекательности организаций в виде наращивания суммы прибыли за счет отвлечения расходов из подсистемы исчисления конечного финансового результата. Тем более в период, когда налогообложение прибыли перестало быть сдерживающим элементом в формировании информации о финансовых результатах организации и, следовательно, у ее собственников и менеджмента появились широкие возможности в манипулировании величиной прибыли. Поэтому пользователь бухгалтерской информации при чтении бухгалтерской отчетности о финансовых результатах должен рассматривать расходы будущих периодов как их самый влиятельный регулятив.

В русском языке понятие резерв означает «запас, откуда черпаются новые силы, ресурсы» (1.64, с. 672). Такая трактовка резерва близка сущности явлений, отражаемых в бухгалтерском учете с помощью методологического приема «резервирование».

В условиях рыночных отношений проблемам формирования и использования резервов уделяется повышенное внимание. Это объясняется тем, что такая экономика для субъектов предпринимательства часто сопровождается ситуациями, требующими дополнительного привлечения материальных и финансовых ресурсов для их разрешения. Поэтому методологический прием резервирования в бухгалтерском учете по мере интеграции страны в мировую экономику используется все чаще. За последние десять лет кроме резервов, характерных для советского бухгалтерского учета, в учетную практику введены понятия резервного капитала и оценочных резервов, номенклатура которых неуклонно расширяется.

Традиционной учетной категорией для российского бухгалтерского учета, связанной с резервированием, является резерв предстоящих расходов и платежей. Так, в Плане счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и хозяйственных организаций союзного, республиканского и местного подчинения, утвержденного Министерством финансов СССР по согласованию с ЦСУ СССР 28 сентября 1959 г., в разделе «Фонды и резервы» был предусмотрен счет «Резерв предстоящих платежей», предназначенный для организаций (предприятий) всех видов деятельности.

Основное внимание в бухгалтерском учете указанных резервов уделялось резервированию тех расходов, которые осуществлялись единовременно и приводили к резким колебаниям себестоимости. Как правило, к таким расходам относили: предстоящую оплату очередных отпусков рабочим, выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет, затраты по текущему ремонту основных средств, когда этот ремонт на протяжении года производится неравномерно, и др.

В настоящее время Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России № 34н от 29 июля 1998 г., предоставляет организациям, вне зависимости от их организационно-правовой формы, право образовывать целый ряд резервов. К ним относят резервы:

на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

выплату вознаграждений по итогам работы за год;

ремонт основных средств;

производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;