Юрий Кочинев - Аудит: теория и практика

Аналогичным образом может быть осуществлена качественная оценка контрольного риска R Ки риска необнаружения R НОна уровне отчетности в целом.

Получив качественные оценки неотъемлемого, контрольного рисков и риска необнаружения, далее можно осуществить качественную оценку аудиторского риска, используя при этом полученные значения показателей степени риска g для рисков R НТ , R К, R НОи формулу (3.1), связывающую аудиторский риск R Ас его компонентами. Для этого построим классификацию текущих значений показателя степени аудиторского риска, соответствующую разбиению R А на три подмножества (низкий, средний, высокий риск). Указанная классификация представлена в табл. 3.8.

Таблица 3.8.Классификация показателя степени аудиторского риска

Пример.Из качественной оценки компонентов аудиторского риска (R HT R K , R HO) получены численные значения их показателей: 0,36; 0,70; 0,45 соответственно. Тогда показатель степени аудиторского риска составит g = 0,36×0,70×0,45 = 0,11. Из табл. 3.8 получаем: аудиторский риск – средний.

С помощью этого метода может быть решена и обратная задача: оценка риска необнаружения, требуемого для обеспечения принятой оценки аудиторского риска. В этом случае формулу (3.1) следует преобразовать к виду:

Тогда требуемое значение показателя степени риска R HOбудет равно среднему значению показателя степени риска R A, деленному на произведение показателей степени рисков R HTи R K.

Пример.Аудитор установил приемлемую оценку аудиторского риска: низкий риск. Из табл. 3.8 получаем среднее значение показателя для низкого риска: g = 0,05. В процессе качественной оценки неотъемлемого и контрольного рисков получены численные значения их показателей: 0,40 и 0,50 соответственно. Тогда показатель степени риска необнаружения составит g = 0,05 : ( 0,40×0,50) = 0,25. Из табл. 3.7 получаем: риск необнаружения может быть средним.

Количественная оценка аудиторского риска и его компонентов как субъективных вероятностей может быть осуществлена путем построения их регрессионных зависимостей от определяющих факторов.

В работе [15] отмечено, что компоненты аудиторского риска (неотъемлемый риск R HT, контрольный риск R K, риск необнаружения R HO) могут быть аппроксимированы линейными полиномиальными моделями вида:

где a 0, a i– коэффициенты модели, x i – определяющие факторы, N – количество факторов. Поскольку федеральные аудиторские стандарты № 3 «Планирование аудита» и № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» устанавливают, что риск оценивается аудитором, осуществляющим проверку, то целесообразно искать решение не на пути построения моделей для всеобщего употребления, а на пути разработки доступной и рациональной методики, позволяющей осуществлять построение упомянутых моделей любой аудиторской организацией.

Достаточно обоснованной и вместе с тем надежной и простой представляется методика, основанная на теории планирования эксперимента. Подобная методика состоит из следующих этапов:

а) устанавливается набор факторов x, влияющих на функцию отклика R;

б) принимаются приемлемые значения максимального и минимального рисков (например, для неотъемлемого риска R HTпринимаются значения R HTmin= 25%, R HTmax= 75%);

в) принимаются приемлемые численные значения факторов, соответствующих их максимуму и минимуму (например, фактор – масштаб бизнеса, приняты значения x min= 1 при годовом обороте менее 50 млн руб., x max= 5 при годовом обороте более 500 млн руб.);

г) экспертным путем (т. е. на основании профессионального суждения аудитора) оценивается изменение функции отклика R при варьировании каждого фактора от x minдо x max;

д) с помощью метода наименьших квадратов (МНК) определяются коэффициенты линейной модели для функций отклика (рисков R НТ, R К, R НО).

Пример применения подобной методики для построения уравнений регрессии, позволяющих осуществить количественную оценку компонентов аудиторского риска, приведен в [15].

Количественная оценка аудиторского риска R Aпри этом осуществляется с помощью формулы (3.1).

Итак, мы рассмотрели вопросы качественной и количественной оценки аудиторского риска как субъективной вероятности на уровне отчетности в целом.

Оценка аудиторского риска и его компонентов на уровне сальдо и оборотов по счетам (т. е. на уровне анализируемых аудитором генеральных совокупностей элементов) зависит от вида аудиторской процедуры, от объема выбираемой для проверки совокупности элементов (объема выборки). Поэтому методы подобных оценок мы рассмотрим позднее, после рассмотрения видов аудиторских процедур.

Выше (см. параграф 3.4) мы определили аудиторский риск как вероятность события, заключающегося в том, что в бухгалтерской отчетности может оказаться существенная ошибка (Q > S), и при ее наличии аудитор составит заключение, исходящее из того, что ожидаемая ошибка несущественна (К < S).

Из определения следует, что уровень существенности S должен каким-то образом влиять на аудиторский риск (точнее, на его компоненты). Влияние уровня существенности на аудиторский риск отмечает и федеральный аудиторский стандарт № 4 «Существенность в аудите», который указывает, что аудитор может снижать уровень существенности «в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений» (т. е. в целях уменьшения риска необнаружения – п. 10 стандарта).

Проанализируем, как зависит от уровня существенности риск необнаружения R HO. Вспомним, что риск необнаружения – это вероятность события, заключающегося в том, что аудитор не обнаружит существенные искажения (искажения, превышающие уровень существенности) в бухгалтерской отчетности. Пусть S – уровень существенности, установленный аудитором, Q – действительная ошибка, содержащаяся в бухгалтерской отчетности (Q > S). Пусть К – ожидаемая ошибка, определенная аудитором. Тогда риск необнаружения R HO– вероятность того, что величина К будет удовлетворять неравенству 0 < К < S (при Q > S).

Введем понятие ошибки аудитора X, где X = Q – К.