Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

1 ноября 1991 г. Министерство финансов утвердило План счетов, означавший начало интеграции российского бухгалтерского учета в его международную практику. «Если говорить формально, то почти ничего не произошло – ликвидировали 19 счетов и ввели 17 новых, связанных с особенностями рыночной экономики» (1.78, с. 498). Важнейшим из введенных счетов был счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», применение которого создавало предпосылки для аккумулирования прибыли в качестве финансового обеспечения мероприятий по развитию организаций. Само появление этого счета знаменовало коренную ломку содержания всей системы бухгалтерского учета.

Счета финансовых результатов и распределения прибыли в этом Плане счетов в зависимости от их экономического содержания были представлены в двух разделах. Раздел «Финансовые результаты и использование прибыли» содержал счета, предназначенные для текущего отражения показателей формирования прибыли и ее использования. В этом разделе была полностью сохранена группировка счетов и их шифры, т. е. выдержан принцип преемственности. Для резервирования сомнительной дебиторской задолженности предусматривался счет «Резервы по сомнительным долгам», применение которого активно осуществлялось во времена нэпа (1.93, с. 9). Принципиальным моментом, оказывающим влияние на величину финансовых результатов, было внедрение принципа признания реализации по отгрузке ценностей.

В разделе «Фонды и резервы» для обобщения информации о суммах свободного остатка прибыли (непокрытого убытка), а также о суммах прибыли, зарезервированной на целевые функции, предусматривались счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», «Резервный капитал» и «Фонды специального назначения».

Кроме счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» принципиально новым для российской практики учета был счет «Резервный фонд», формирующий информацию о суммах резервов для покрытия кредиторской задолженности в случае прекращения деятельности организации. Источником таких резервов являлась прибыль и эмиссионный доход организации.

Счет «Фонды специального назначения» формировал информацию по направлениям, уже прочно вошедшим в практику учета.

Однако уже через два года стало ясно, что система учета финансовых результатов и распределения прибыли и порядок применения счетов, включенных в нее, не способна учесть и сформировать необходимую пользователям информацию. Это объясняется стремительно менявшимися отношениями между субъектами и, как следствие, изменением экономической природы хозяйственных операций. Кроме того, различные формы хозяйствования привели к значительному увеличению таких операций.

Изменения структуры системы учета финансовых результатов и распределения прибыли осуществлялись в рамках той же самой группировки счетов с увеличением информационных позиций. Кроме того, менялся понятийный аппарат учетных категорий.

В разделе «Финансовые результаты и использование прибыли» счет «Резервы по сомнительным долгам» был заменен счетом «Оценочные резервы» с двумя субсчетами к нему, предназначенными для уточнения оценки сомнительных долгов и вложений в ценные бумаги. Резервирование осуществлялось за счет отнесения сумм на финансовые результаты. Увеличивалась номенклатура субсчетов к счету «Доходы будущих периодов».

Значительные изменения, но не структурные, а в первую очередь понятийные, причем фундаментального характера, произошли в разделе Плана счетов, предназначенном для учета фондов и резервов организации. Само понятие «фонды» изменено на понятие «капитал», знаменуя приоритет интересов собственника над прочими интересами. Логичным шагом стало присоединение к счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показателей аннулированного счета «Фонды специального назначения» по его номенклатуре субсчетов. Тем самым вся прибыль, аккумулировавшаяся в качестве финансового обеспечения производственного развития организации, в синтетическом учете представлялось одной позицией.

Только прибыль стала источником, формирующим резервы, обобщавшиеся на счете «Резервный капитал».

В таком виде подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли просуществовала вплоть по 2000 г. Однако порядок формирования основных показателей в этой подсистеме учета финансовых результатов и распределения прибыли так же как и ранее не обеспечивал собственника и других пользователей всей полнотой необходимой информации. Поскольку рассматриваемая система бухгалтерского учета являлась предвестником ныне действующей, то необходимо детальное описание основных правил формирования информации, поставляемой указанной системой.

Методология и методика формирования финансовых результатов основывалась на правилах, разработанных советским бухгалтерским учетом. В текущем учете финансовый результат определялся путем подсчета и балансирования сумм, определяемых действующим тогда нормативным регулированием, как показатели финансовых результатов на счете «Прибыли и убытки». Регулирующим к нему являлся счет «Использование прибыли», на котором учитывались суммы прибыли, направленные на платежи в бюджет из прибыли и другие цели.

По окончании отчетного года при составлении годового бухгалтерского отчета заключительными оборотами декабря записью по дебету счета «Прибыли и убытки» и кредиту счета «Использование прибыли» списывались суммы израсходованной прибыли. Нераспределенная прибыль или непокрытый убыток отчетного года, выявленные на счете «Прибыли и убытки», списывалась со счета «Прибыли и убытки» также записями декабря месяца на счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В соответствии с действующими тогда правилами эта разница подлежала отражению в бухгалтерской отчетности.

После указанной записи на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по его кредиту формировались суммы, полученной организацией прибыли, а по дебету – суммы, показывающие использование прибыли. Разница между оборотами определялась как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) нарастающим итогом с начала деятельности организации.

Таким образом, была сформирована информационная подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли, элементы которой формировали информацию по трем направлениям. Первое направление, с помощью счетов «Реализация продукции (работ, услуг)», «Реализация и прочее выбытие основных средств», «Реализация прочих активов», а также счета «Прибыли и убытки» было призвано обеспечить пользователей информацией о конечном финансовом результате. Второе направление, на основе применения счетов «Использование прибыли», «Оценочные резервы», «Доходы будущих периодов» и «Недостачи и потери о порчи ценностей» предоставляло информацию, уточняющую прямо или косвенно конечный финансовый результат. Показатели счетов «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и «Резервный капитал» поставляли данные о формировании и распределении капитализированной прибыли.