Юрий Кочинев - Аудит организаций различных видов деятельности. Настольная книга аудитора

Особое внимание аудитора должны привлечь операции по безвозмездному получению имущества образовательной организацией, имеющей соответствующую лицензию на ведение уставной деятельности. Подобная операция не относится к целевому финансированию, так как не предусматривает использования этого имущества только по целевому назначению или только для осуществления мероприятий целевого характера. Об этом свидетельствует и тот факт, что льгота по налогу на прибыль при подобной операции предусмотрена НК РФ не в пунктах, устанавливающих льготы при целевом финансировании (целевом поступлении), а в другом месте (в подп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ). При безвозмездном получении образовательной организацией имущества (основных средств, материально-производственных запасов, денежных средств) в соответствии с указанной нормой НК Р Ф и дальнейшем его использовании в основной деятельности возникают вопросы признания в налоговом учете соответствующих расходов.

Следует указать, что НК РФ не содержит разъяснений по данному вопросу, поэтому нужно руководствоваться письмами Минфина РФ и арбитражной практикой.

В отношении расходов по начислению амортизации безвозмездно полученных для осуществления основной деятельности основных средств аудитор должен иметь в виду следующее.

Некоторые комментаторы указывают на то, что Налоговый кодекс РФ (ст. 256) не запрещает начислять амортизацию по основным средствам, безвозмездно полученным организацией в собственность для использования их в предпринимательской деятельности. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, первоначальная стоимость основного средства (если основное средство получено безвозмездно) определяется как сумма, в которую такое имущество оценено в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ. При этом комментаторы ссылаются также на Письмо Минфина РФ от 15.05.2008 г. № 03-03-06/1/318, которое утверждает, что в налоговом учете начислять амортизацию по основным средствам, полученны м безвозмездно, возможно.

Анализ указанных выше норм НК РФ показывает, однако, что Кодекс позволяет начислять амортизацию по полученным безвозмездно основным средствам, по которым в налоговом учете будет определена их первоначальная стоимость, равная внереализационному доходу (с которого будет уплачен налог), исчисленному исходя из рыночной цены основного средства. Но если основное средство безвозмездно получает лицензированная образовательная организация, то в силу льготы, установленной подп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ, внереализационный доход организации равен нулю, а значит, равна нулю и первоначальная стоимость основного средства. Вследствие этого амортизацию по такому объекту образовательная организация начислять не может.

Если же безвозмездно получены материально-производственные запасы, то возможность последующего включения их в состав материальных затрат при их списании Налоговым кодексом не предусмотрена (п. 2 ст. 254 НК РФ разрешает включать в состав материальных затрат сумму налога, исчисленного с внереализационного дохода от рыночной стоимости материально-производственных запасов, полученных в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации или полученных при демонтаже выводимых из эксплуатации основных средств).

В том случае, когда образовательной организацией для осуществления предпринимательской деятельности безвозмездно получены денежные средства, расходы, связанные с использованием этих денежных средств (оплата работ, услуг, приобретение МПЗ с их последующим списанием, приобретение основных средств с последующей амортизацией), уменьшают налогооблагаемую базу. Эта позиция высказана в Письме Минфина РФ от 23.01.2008 г. № 03-03-05/2 и подтверждена в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2007 г. № А 56-13199/20-06, от 26.12.2005 г. № А 52-3234/20-05/2.

Учет учебной литературы.Действующие нормативные акты Минфина РФ не устанавливают требований к учету библиотечного фонда. Даже само понятие «библиотечный фонд» в документах Минфина РФ отсутствует, оно определено в Федеральном законе от 29.12.1994 г. № 78-ФЗ «О библиотечном деле»: библиотечный фонд – это фонд тиражированных документов, предоставляемых во временное пользование физическим и юридическим лицам. Методические указания Минфина РФ по учету основных средств (Приказ Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н) содержат единственную норму: книги, брошюры и т. п. издания разрешено списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию (п. 53 Методических указаний). Следовательно, образовательная организация в своей учетной политике должна закрепить выбранный способ учета учебной литературы.

Методические указания устанавливают также, что в целях обеспечения сохранности этих книг в организации должен быть организован контроль за их движением.

Порядок осуществления подобного контроля в образовательной организации установлен Приказом Минобразования РФ от 24.08.2000 г. № 2488 «Об учете библиотечного фонда библиотек образовательных учреждений» и заключается в следующем: многоэкземплярные документы (учебники, учебные пособия, справочники, словари и другие издания), предназначенные для использования студентами и учащимися в учебном процессе, учитываются безынвентарным способом. При безынвентарном методе учета предусматривается суммарная запись документов по названиям, стоимость их относится на баланс библиотеки. Многоэкземплярными документами считаются документы, поступающие в количестве свыше 10 экземпляров. Два-три экземпляра издания записываются в инвентарные книги на общих основаниях. При безынвентарном методе учета оформляются следующие документы: учетная карточка документа (издания), регистрационная книга учетных карточек. Учетная карточка составляется на каждое впервые поступившее в библиотеку название в количестве свыше 10 экземпляров. Учетная карточка содержит сведения: автор, заглавие, выходные данные, цена, дата записи, номер записи в книге суммарного учета, количество экземпляров – поступивших, выбывших, состоящих на учете. Учетная карточка отражает движение каждого отдельного названия документа (издания), прошедшего безынвентарный учет. В карточке отражаются все последующие поступления данного названия независимо от цены.

Согласно п. 6 Приказа № 2488, документы временного хранения, содержащие информацию краткосрочного значения, не ставятся на баланс и через некоторое время подлежат списанию. К ним относятся:

• брошюры (до 48 страниц);

• листовки (до 4 страниц);

• календари, плакаты;

• методические разработки;

• материалы, подлежащие после списания раздаче учащимся и педагогам.

Конкретный перечень документов библиотеки определяют самостоятельно.